Тема 5.1: Облік основних засобів та інших  необоротних матеріальних активів

Основні засоби: сутність, класифікація та первинна оцінка.

Документування господарських операцій з руху основних засобів.

Аналітичний та синтетичний облік основних засобів.

Синтетичний облік надходження основних засобів.

Облік зносу (амортизації) основних засобів.

Облік переоцінки основних засобів.

Синтетичний облік вибуття основних засобів.

Облік оренди (лізингу) основних засобів та розрахунків з орендодавачами.

Облік поліпшень основних засобів.

Інвентаризація основних засобів.

Сутність та облік інших необоротних матеріальних активів.

1.Основні засоби: сутність, класифікація та оцінка

Згідно з П(С)БО 7 “Основні засоби”: основні засоби – це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення  адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

(Згідно Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” під терміном “основні фонди” слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів із дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом.)

Критерії визнання основних засобів аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів, а саме: об'єкт основних засобів визнається активом, коли:

існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням цього об'єкта;

його вартість може бути достовірно визначена.

Крім того, у визначенні основних засобів наведені такі критерії їх визнання, як:

• матеріальність (мають матеріальну форму):

• призначення (утримуються з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій);

• термін корисного використання (більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Визначення первісної вартості об'єкта основних засобів залежить від способу їх надходження на підприємство:

1) придбання або створення;

2) безоплатне отримання;

3) внески до статутного капіталу;

4) обмін на подібні або неподібні активи.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка включає:

суми, що сплачують постачальникам та підрядникам (без непрямих податків);

реєстраційні збори, державний збір і аналогічні платежі, здійснювані в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Не включаються до первісної вартості об'єкта основних засобів витрати на сплату відсотків за користування кредитом (якщо основні засоби повністю або частково були придбані (створені) за рахунок позикового капіталу). Такі витрати на сплату відсотків відносяться на фінансові витрати того періоду, протягом якого вони сплачувалися.

Первісна вартість об'єктів основних засобів, зобов'язання за які визначені загальною сумою, визначається розподілом цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів.

Справедлива вартість активу - це сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Первісна вартість основних засобів, створених господарським способом, визначається як сума витрат, безпосередньо пов'язаних із їх виготовленням.

Якщо первісна вартість виготовлених власними силами основних засобів перевищує їх справедливу вартість, підприємство здійснює їх переоцінку відповідно до вимог П(С)БО 7.

Первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання з урахуванням витрат, передбачених П(С)БО 7. Тобто це додатково понесені витрати на транспортування і підготовку об'єкта основних засобів до експлуатації.

Якщо об'єкт основних засобів надходить на підприємство у вигляді внеску до статутного капіталу, то первісна вартість об'єкта основних засобів на момент прийняття на баланс дорівнює його справедливій вартості, погодженій з засновниками (учасниками). Додатково понесені при цьому витрати на транспортування і підготовку об'єкта основних засобів до експлуатації також включаються в його первісну вартість.

При переведенні оборотних активів (товарів, готової продукції тощо) до основних засобів первісна вартість основних засобів дорівнює собівартості цих активів, яка визначається відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" і 16 "Витрати".

Основні засоби можуть надходити на підприємство також у результаті обмінної (бартерної) операції або обміну з частковою оплатою коштами. Відповідно до П(С)БО 7 у цих випадках оцінка основних засобів залежить від того, обмін якими об'єктами мав місце: подібними або неподібними об'єктами.

Подібні об'єкти - об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Однак у будь-якому випадку первісна вартість отриманого об'єкта не може перевищувати його справедливої вартості.

Первісна вартість основних засобів може змінюватись у таких випадках:

• внаслідок переоцінки;

• у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів;

• в результаті додаткових витрат, понесених підприємством після надходження об'єкта основних засобів.

Група основних засобів - сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання необоротних матеріальних активів.

Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами:

1. Земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки,  споруди та передавальні пристрої.

4. Машини та обладнання.

5.Транспортні засоби.

6. Інструменти, прилади та інвентар (меблі).

7. Робоча і продуктивна худоба.

8. Багаторічні насадження.

9. Інші основні засоби.

2.Документування господарських операцій з руху основних засобів

Форми первинних документів для обліку основних засобів затверджені наказом Міністерства статистики України від 29 грудня 1995 року № 352 і введені в дію з 1 січня 1996 року.

Надходження об'єктів в експлуатацію оформлюється актом прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів форми ОЗ-1. Акт складає приймальна комісія, призначена розпорядженням або наказом керівника підприємства, на кожний окремий інвентарний об'єкт. До акта додають всю необхідну технічну документацію, акт підписується усіма членами комісії і затверджується керівником підприємства. В Акті обов’язково вказують первинну вартість об¢єкта, коротку технічну характеристику, інвентарний номер, місце експлуатації тощо.

Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів форми ОЗ-1 застосовують також для того щоб:

оформити внутрішнє переміщення основних засобів з одного цеху (відділу, ділянки) до іншого;

відобразити вибуття зі складу основних засобів при передачі їх іншому підприємству (за плату, безоплатно чи за договором оренди).

При введені в дію відремонтованого (реконструйованого чи модернізованого) об’єкта оформляється “Акт прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об’єктів” (ф. ОЗ-2).

Вибуття об'єктів основних засобів оформляють актом списання основних засобів форми ОЗ-3, а списання автотранспортних засобів форми ОЗ-4. Вони складаються комісією і є свідченням недоцільності подальшої експлуатації об'єктів.

Акти складають у двох примірниках: перший для бухгалтерії; другий для матеріально відповідальної особи. В актах відображають первинну вартість об¢єкта, що вибуває, суму нарахованого зносу, залишкову вартість, причину вибуття об¢єкта (ліквідація внаслідок повного зносу, аварійного стану тощо),  витрати, пов¢язані з вибуттям об¢єкта, а також результат від списання об¢єкта тощо.

3.Аналітичний та синтетичний облік основних засобів

Одиницею обліку основних засобів, відповідно до П(С)БО 7, є об'єкт основних засобів.

Об'єкт основних засобів — це закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, внаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс – певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Аналітичний облік основних засобів ведеться по кожному інвентарному об’єкту. Кожному інвентарному об’єкту обов’язково присвоюється інвентарний номер, який наносять на об’єкт і зазначають у документах і реєстрах з обліку об’єктів.

Аналітичний облік об’єктів ведеться в інвентарних картках форми ОЗ-6, які відкривають на кожний інвентарний об’єкт або групу однотипних об’єктів, що мають однакову вартість, введенні в експлуатацію в один час і перебувають в одному підрозділі підприємства.

Інвентарні картки відкривають на основі акту прийому-передачі (внутрішнього переміщення) форми ОЗ-1.

У картках записують: № картки, дату заповнення, назву об’єкта, норму амортизації, інвентарний номер, коротку характеристику, первинну вартість, при вибутті об’єкта обраховують доходи та витрати по списанню, а протягом терміну експлуатації записують суми, на які збільшилась вартість в наслідок добудови, реконструкції тощо.

На однотипні об¢єкти невеликої вартості (інструменти, виробничий і господарський інвентар тощо), що надійшли на підприємство в одному місяці і будуть експлуатуватися в одному підрозділі, а також мають однаковий строк корисного використання, можна відкривати одну загальну інвентарну картку.

Інвентарні картки реєструють в інвентарних описах форми ОЗ-7 де їм присвоюють номер.

Зареєстровані картки зберігають у картотеці основних засобів, яка зберігається у бухгалтерії. Картки групуються за видами (за групами), місцями експлуатації тощо.

При вибутті об’єктів до картки записують номер акту списання основних засобів форми ОЗ-3, розраховують результат ліквідації та вилучають із картотеки. Після відміток у реєстрі форми ОЗ-7 картку додають до документів по списанню об’єктів.

За місцями експлуатації аналітичний облік об’єктів ведуть у інвентарних списках основних засобів форми ОЗ-9.

За даними інвентарних карток у кінці місяця заповнюють картки руху основних засобів форми ОЗ-8, які ведуться у розрізі груп основних засобів. Дані цих карток є аналітичними відомостями, тому їх загальний підсумок щомісячно зіставляється з підсумком синтетичного обліку.

Синтетичний облік

Усі витрати підприємства на придбання або створення основних засобів, що включаються до їх первинної вартості, характеризуються як капітальні інвестиції і відображаються по дебету рахунка 15 «Капітальні інвестиції» відповідного субрахунку 151 «Капітальне будівництво» або 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». По кредиту цих субрахунків відображається зменшення понесених підприємством витрат у зв¢язку з введенням в дію або прийняттям в експлуатацію відповідних активів.

На субрахунку 151 «Капітальне будівництво» відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства, в тому числі вартість устаткування, що підлягає монтажу у процесі будівництва; авансові платежі для фінансування такого будівництва.

Субрахунок 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» призначений для обліку витрат на придбання або виготовлення власними силами об¢єктів основних засобів, крім об¢єктів будівництва та основного стада.

Аналітичний облік капітальних інвестицій ведеться за видами основних засобів, а також за окремими об¢єктами капітальних вкладень (інвентарними об¢єктами). При журнальній формі обліку для аналітичного обліку капітальних інвестицій призначена Відомість 4.1.

Для синтетичного обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансового лізингу основних засобів призначено рахунок 10 “Основні засоби”. За дебетом рахунка10 “Основні засоби” відображається надходження основних засобів на баланс підприємства за первісною вартістю, сума витрат на поліпшення основних засобів, сума дооцінки основних засобів; за кредитом – вибуття основних засобів внаслідок продажу, безоплатної передачі, ліквідації, сума уцінки основних засобів тощо.

До рахунку 10 “Основні засоби” відкриваються субрахунки, назва яких відповідає найменуванню груп основних засобів згідно П(С)БО 7 “Основні засоби”.

При журнальній формі обліку для узагальнення інформації про наявність та рух основних засобів, нарахування зносу та для відображення капітальних інвестицій призначений Журнал 4, який складається з двох розділів:

розділ І. Облік основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів та зносу необоротних активів (за кредитом рахунків 10, 11, 12, 13, 19);

розділ II. Облік капітальних та фінансових інвестицій та інших необоротних активів (за кредитом рахунків 14, 15, 18, 35).

Записи у Журнал 4 здійснюються на підставі первинних та зведених облікових документів:

акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів;

акт списання основних засобів;

розрахунок амортизації тощо.

У першому розділі Журналу 4 відображається:

вибуття основних засобів внаслідок їх продажу, безоплатної передачі, невідповідності критеріям визнання активом;

сума уцінки, яка відображається за кредитом відповідних рахунків основних засобів;

сума нарахованої амортизації;

сума збільшення зносу основних засобів внаслідок їх дооцінки та зменшення корисності.

У другому розділі Журналу 4 відображаються капітальні інвестиції (введення в дію основних засобів, вибуття капітальних інвестицій внаслідок продажу, уцінка тощо).

4.Синтетичний облік надходження основних засобів

Придбання об¢єктів основних засобів за грошові кошти

Відображення у бухгалтерському обліку таких операцій розглянемо на прикладі придбання підприємством верстата, що не потребує монтажу. Вартість верстата – 24000 грн. (у т.ч.ПДВ – 4000 грн.).

Безоплатне отримання основних засобів

Отримання основних засобів в рахунок внесків до статутного капіталу

Будівництво основних засобів

При підрядному способі будівельно-монтажні роботи виконуються згідно з підрядним договором (контрактом) з оплатою їх кошторисної вартості. Підприємство-замовник здійснює облік витрат на капітальні інвестиції і веде розрахунки з підрядниками за виконані і прийняті за актами роботи. Для цього застосовуються такі документи первинного обліку як: Акт приймання виконаних підрядних робіт (ф.№ КБ-2В) і Довідка про вартість виконаних робіт і витрат (ф. КБ 3).

Виходячи з цього, забудовник вартість виконаних і прийнятих за актами будівельно-монтажних робіт відображає в обліку по дебету 151 «Капітальне будівництво» і  по Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» таким же записом відображається вартість придбаних об¢єктів основних засобів, що не вимагають монтажу (транспортні засоби, деякі вертати, вимірювальні прилади, виробничий і господарський інвентар тощо).

Обладнання, що потребує монтажу та будівельні матеріали обліковуються у складі виробничих запасів. Їх придбання в бухгалтерському обліку відображається по Дт 205 «Будівельні матеріали» і по Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». Передача будівельних матеріалів та обладнання для його подальшого монтажу відображається по Дт 151 «Капітальне будівництво» та по Кт 205 «Будівельні матеріали» після підтвердження їх використання і монтажу на об¢єктах будівництва.

Витрати на будівництво об¢єктів відображають на субрахунку 151 «Капітальне будівництво» за статтями наростаючим підсумком з початку будівництва до моменту введення об¢єкта в експлуатацію. За даними субрахунка 151 «Капітальне будівництво» обчислюють фактичну собівартість (інвентарну вартість) закінчених об¢єктів будівництва. Введення в експлутацію кожного об¢єкта оформляється Актом приймання-передачі основних засобів (ф.№ ОЗ-1), на основі якого списується вартість капітальних інвестицій на закінчені об¢єкти, а також здійснюються зарахування останніх на баланс до складу основних засобів.

При господарському способі будівництва витрати на капітальні інвестиції підприємство – забудовник відображає по Дт 151 «Капітальне будівництво» в кореспонденції з кредитом відповідних рахунків витрат.

Первинна вартість об¢єктів, збудованих господарським способом, включає:

вартість робіт (послуг), виконаних (наданих) сторонніми спеціалізованими підприємствами;

вартість обладнання, що потребує монтажу;

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

накладні витрати, пов¢язані з будівництвом об¢єкта;

інші витрати, безпосередньо пов¢язані з будівництвом об¢єкта (отримання дозволу і відведення будівельного майданчика; пошукові роботи на майданчику; проектні роботи; оплата фахових послуг, наприклад, архітекторів, геодезистів тощо).

Переведення оборотних активів до основних засобів

При переведенні оборотних активів (товарів, готової продукції тощо) до основних засобів первісна вартість основних засобів дорівнює собівартості цих активів, яка визначається відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" і 16 "Витрати" (п. 11 П(С)БО 7).

Така операція в бухгалтерському обліку відображається з використанням відповідного субрахунку рахунку 15 "Капітальні інвестиції":

Надходження основних засобів з власного виробництва:

Дебет 15 “Капітальні інвестиції ”

Кредит 26 “Готова продукція ”

Кредит 23 “Виробництво ”

Придбані для перепродажу основні засоби, вирішено використовувати у власному виробництві :

Дебет 15 “Капітальні інвестиції ”

Кредит 28 “Товари ”

Введено в дію об’єкт основних засобів:

Дебет 10 “Основні засоби ”

Кредит 15 “Капітальні інвестиції ”

5.Облік зносу (амортизації) основних засобів

Амортизація є систематичним розподілом первинної чи переоціненої вартості необоротних активів за мінусом їх ліквідаційної вартості протягом строку корисного їх використання (амортизації). Знос є сумою амортизації, що нагромаджується з початку корисного використання необоротних активів.

Знос і амортизація — взаємообумовлені категорії обліку. Якщо знос показує, наскільки змінилась вартість основних засобів у результаті їх участі у виробничому процесі, то амортизація - яка вартість включена у витрати за певний звітний період.

У фінансовому обліку амортизується будь-які основні засоби, що перебувають на балансі підприємства у тому числі виробничі, невиробничі, безкоштовно отримані.

Нарахування амортизації провадиться щомісяця за кожним об¢єктом окремо.

Амортизується первинна вартість основних засобів з урахуванням поліпшень, які призвели до зростання економічних вигід від використання об¢єкта.

Використовується будь-який із 6 методів нарахування амортизації основних засобів на вибір. При цьому до різних об¢єктів можуть застосовуватися різні методи амортизації. Підприємство вправі змінювати метод нарахування амортизації протягом періоду експлуатації об¢єкта.

Нарахування амортизації починається з місяця, що наступає за місяцем введення об¢єкта в експлуатацію, і припиняється в місяці, наступному за виведенням об¢єкта зі складу основних фондів. Якщо змінюється метод амортизації, новий метод повинен застосовуватися з місяця, що настає за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

У випадку реконструкції, модернізації, побудови, дообладнання і консервації об¢єкта основних засобів нарахування амортизації призупиняється.

Амортизація основних засобів матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів:

1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується,  на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок  звітного  року  або  первісної  вартості  на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного  використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості,  за яким річна сума  амортизації  визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми  амортизації,  яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об'єкта, і подвоюється;

4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як  добуток  вартості,   яка   амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів,  на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції  (робіт,  послуг) та  виробничої  ставки  амортизації.  Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості,  яка амортизується,  на  загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

6) Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Для узагальнення інформації про нараховану амортизацію призначено рахунок 13 “Знос необоротних активів”, за кредитом якого відображають нарахування амортизації, за дебетом зменшення суми зносу.

У таблиці наведено всі методи амортизації основних засобів згідно з П(С)БО 7.

Кореспонденція рахунків

6.Облік переоцінки основних засобів

Переоцінка основних засобів – це доведення залишкової вартості основних засобів до справедливої. Згідно з П(С)БО “Об’єднання підприємств” справедлива вартість – це сума, за якою можуть бути обмін активу або оплата зобов’язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Для основних засобів конкретизовано порядок визначення справедливої вартості.

Як бачимо, у більшості випадків справедлива вартість основних засобів – це їх ринкова вартість.

Інформацію про ринкову вартість основних засобів на дату переоцінки можна отримати:

з відомостей заводів-виробників;

з прайс-листів посередників;

з періодичних видань;

безпосередньо на ринку;

в агенствах нерухомості, у експерта-оцінювача;

зі збірників цін (що видаються, наприклад, Українською автомобільною корпорацією);

у міському відділі цін.

Зазначимо, що при великій номенклатурі визначення справедливої вартості кожного об’єкта основних засобів це – трудомісткий процес. Крім того, у названих джерелах інформації наведена вартість нових основних засобів; об’єкти , що знаходяться на підприємстві, найчастіше вже зношені, тому визначення їх справедливої вартості є певною проблемою. У цьому випадку підприємств може використати методики, що застосовуються експертами-оцінювачами. На наступному прикладі покажемо одну з методик, яку, на думку автора, може застосовувати підприємство для визначення справедливої вартості.

Процедура переоцінки може бути виконана в такій послідовності:

Проведення інвентаризації інвентаризаційною комісією.

Підготовка бланків акта переоцінки.

Заповнення бухгалтерією відомостей про об’єкти переоцінки (графи 1-4, 7-9 в акті переоцінки); передача акта в оціночну комісію.

Визначення справедливої вартості оціночною комісією (заповнення граф 5-6, 13); передача акта до бухгалтерії.

Розрахунок  бухгалерією змін у вартості майна (заповнення решти граф).

Здійснення бухгалтерією облікових записів з переоцінки активів на підставі акта переоцінки.

Згідно з П(С)БО 7 переоцінка проводиться за умови, що на дату балансу  залишкова вартість більш ніж на 10% відрізняється від справедливої вартості.

Процедура переоцінки може бути виконана у такій послідовності:

Проведення інвентаризації інвентаризаційною комісією.

Підготовка бланків акта переоцінки.

Заповнення бухгалтерією відомостей про об¢єкти переоцінки (графи 1-4, 7-9 в акті переоцінки); передача акта в оціночну комісію.

Визначення справедливої вартості активів оціночною комісією (заповнення граф 5-6,13); передача акта до бухгалтерії.

Розрахунок бухгалтерією змін у вартості майна (заповнення решти граф).

Здійснення бухгалтерією облікових записів з переоцінки активів на підставі акта переоцінки.

Згідно з П(С)БО 7 переоцінка проводиться за умови, що на дату балансу залишкова вартість більш ніж на 10% відрізняється від справедливої.

Для проведення переоцінки важливо знати таке:

Переоцінка основних засобів здійснюється на дату балансу. Частота її проведення залежить від коливань справедливої вартості основних засобів, що переоцінюються.

При переоцінці одного об¢єкта переоцінюються  всі об¢єкти, що відносяться до даної групи.

Переоцінці підлягають вартість об¢єкта основних засобів і його знос. Необхідність переоцінки диктується значним (більш ніж на 10 %) відхиленням залишкової вартості основних засобів від справедливої вартості.

Відомості про зміну первинної вартості і суми зносу основних засобів заносяться до реєстру аналітичного обліку – інвентарної картки.

Розрахунок суми змін провадиться на основі індексу переоцінки, що показує, у скільки разів справедлива вартість окремого об¢єкта основних засобів зросла (скоротилася) щодо залишкової.

Індекс  =        Справедлива вартість

Залишкова вартість

Розрахунок суми змін може првадитись інакше, якщо залишкова вартість об¢єкта дорівнює нулю. У цьому випадку переоцінена вартість об¢єкта визначається додаванням справедливої вартості до його первинної без змін зносу.

Порядок відображення переоцінки на рахунках залежить від результатів попередньої переоцінки. Суми первинної дооцінки включаються до складу додаткового капіталу; а сума первинної уцінки – до складу витрат періоду.

У разі оцінки об¢єкта, який раніше був дооцінений, сума уцінки ( в межах величини попередньої дооцінки, відображеної у складі додаткового капіталу) списується в дебет субрахунка 423 «Дооцінка активів».

Оскільки відповідно до П(С)БО 7 переоцінка відбувається індивідуально для кожного об¢єкта ОЗ, то для оперативного обліку таких сум зручно завести картку. Така картка може зберігатися разом з інвентарною.

Важливо зазначити, що перероцінка тягне за собою необхідність перерахунку річної (місячної) суми амортизації.

7.Синтетичний облік вибуття основних засобів

Відповідно до П(С)БО 7 об'єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у випадку його вибуття внаслідок:

•          продажу,

•          безоплатної передачі, або

•          невідповідності критеріям визнання активом.

Для обліку доходів та витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів, використовуються такі рахунки:

Відображення вибуття основних засобів на синтетичних рахунках обліку залежить від виду вибуття. Розглянемо можливі кореспонденції рахунків при різних варіантах вибуття на практичному прикладі.

Приклад

На балансі підприємства “N” є верстат первісною вартістю 17300 грн., накопичений знос 5600 грн.

Можливі варіанти вибуття основних засобів

Варіант 1

Продаж (реалізація)основних засобів

Продаж є однією з причин вибуття об¢єкта основних засобів і вилучення його з активів (списання з балансу) підприємства (п.33 П(С)БО 7 «Основні засоби)».

При реалізації об¢єктів основних засобів за грошові кошти у бухгалтерському обліку на відповідних рахунках відображаються:

доход від реалізації в сумі продажної вартості об¢єктів;

податкові зобов¢язання з ПДВ;

списання суми нарахованого зносу і залишкової вартості проданих об¢єктів;

списання витрат, пов¢язаних з продажем основних засобів;

розрахунки з покупцем;

фінансовий результат, пов¢язаний з продажем об¢єкта основних засобів.

Наприклад

Підприємство “N” продає за грошові кошти верстат. Договірна вартість – 18000 грн. Перша подія – відвантаження основних засобів.

Прибуток від продажу верстата склав 3300 грн.

У разі, якщо ціна реалізації менша ніж залишкова вартість, бухгалтерські записи будуть подібні, тільки фінансовим результатом від реалізації основних засобів буде збиток.

Варіант 2

Ліквідація (списання) основних засобів

Рішення про ліквідацію основних засобів приймається, наприклад, з причини того, що придбані раніше основні засоби морально застаріли і непридатні для подальшої експлуатації. Причому ступінь зносу таких основних засобів може бути як повним, так і частковим: підприємству все рівно буде дешевше скласти акт про їх ліквідацію і придбати для роботи нове, сучасне обладнання, ніж постійно ремонтувати (чи модернізувати) старе.

У бухгалтерському обліку дане питання регулюється П(С)БО 7 «Основні засоби». Так, у п.33 даного Стандарту зазначається: об¢єкт основних засобів списується з балансу (ліквідується), якщо він не відповідає критеріям визнання активом, тобто якщо цей об¢єкт у майбутньому вже не принесе підприємству будь-яких економічних вигод. «Бухгалтерський» доход, отриманий від ліквідації необоротного активу ( у вигляді ТМЦ, які оприбутковуються, тощо), відображається по кредиту субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності», а залишкова вартість об¢єкта і витрати, понесені при його ліквідації, обліковуються по дебету субрахунку 976 «Списання необоротних активів». При цьому фінансовий результат від ліквідації (вибуття) основних засобів визначаються на субрахунку 793 “Результат іншої звичайної діяльності” як різниця між доходом, отриманим у результаті зазначеного виду вибуття об¢єкта необоротного активу (за винятком непрямих податків там, де вони повинні нараховуватися), і залишковою вартістю об¢єкта, а також витратами, пов¢язаними з його ліквідацією.

Ліквідація основних засобів обов¢язково оформляється актакми на їх списання (форма ОЗ-3 «Акт списання основних засобів» і ОЗ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів»). Ці документи дають підстави бухгалтеру провести відповідні записи з бухгалтерського обліку.

Наприклад

У результаті аварії верстат став непридатним і було прийнято рішення про його ліквідацію. Витрати на демонтаж верстата склали 860 грн., після демонтажу залишилися деякі деталі, що можуть бути ще використані, на суму 450 грн.

Збиток від ліквідації верстата складає 12110,0 грн.

Варіант 3

Безоплатна передача основних засобів

Наприклад

Підприємство “N” безоплатно передало технічному училищу для навчальних цілей верстат.

Збиток від безоплатної передачі верстата складає 14040 грн.

Варіант 4

Передача основних засобів у вигляді внеску до статутного капіталу інших підприємств

Наприклад

Підприємство “N” виступило засновником підприємства “Z”.У вигляді внеску до статутного капіталу було внесено верстат, справедлива вартість якого визначена в сумі 15000 грн.

Прибуток становить 3300 грн.

8.Облік оренди (лізингу) основних засобів та розрахунків з орендодавачами

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 14 "Оренда".

За П(С)БО 14 "Оренда" під орендою розуміють угоду, за якою орендодавець передає орендарю право користування активом протягом погодженого строку за платіж (або ряд платежів).

Зазначені угоди поділяють перш за все на операційні та фінансові. Фінансова – передбачає передачу орендарю всіх ризиків та вигод, пов’язаних з правом користування та володіння активом. Операційна - будь-яка інша оренда крім фінансової.

П(С)БО 14 "Оренда" передбачено, що орендований актив та витрати, пов'язані з орендою в обліку орендаря, відображаються таким чином:

•          вартість активу, отриманого на умовах операційної оренди, обліковується поза балансом (на позабалансовому рахунку 01 "Орендовані необоротні активи") за вартістю, вказаною в угоді про оренду;

•          орендні платежі, які підлягають сплаті, відображаються у складі витрат періоду. Сума витрат визначається на систематичній основі з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних з використанням орендованого активу;

•          витрати на підтримання орендованого активу в робочому стані обліковуються у складі витрат звітного періоду;

•          затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Відображення в обліку операційної оренди

Регістром аналітичного обліку активів, отриманих у операційну оренду, є копія інвентарної картки, яку орендодавець додає до акта приймання-передачі орендованих об'єктів. При поверненні об'єкта оренди орендодавцю, орендар списує об'єкт з позабалансового рахунку і вилучає з картотеки відповідну інвентарну картку (витяг) і зберігає її разом з актом приймання-передачі.

У разі фінансової оренди в обліку і звітності орендаря відображаються:

•          вартість отриманих в оренду активів, хоча юридичне право власності лишається за орендодавцем;

•          пов'язані з орендою зобов'язання;

•          фінансові витрати орендаря;

•          витрати на підтримання активу в робочому стані;

•          затрати на поліпшення активу, що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання;

•          амортизація орендованих активів.

Одержаний у фінансову оренду актив оприбутковується як надходження необоротних активів внаслідок здійснення капітальних вкладень. Первісна вартість визначається за найменшою на початок строку оренди оцінкою: справедливою вартістю активу або теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

Одночасно визнаються зобов'язання з фінансової оренди.

Різниця між сумою мінімальних орендних платежів та вартістю об'єкта фінансової оренди, за якою він був відображений у бухгалтерському обліку орендаря на початку строку фінансової оренди, є фінансовими витратами орендаря.

Відображення в обліку операцій з фінансової оренди

9.Облік поліпшень основних засобів

Бухгалтерський облік витрат на ремонт, модернізацію, реконструкцію та інші поліпшення ОЗ регламентується П(С)БО 7, згідно з якими дані витрати поділяються на дві групи:

Група 1. Витрати на поліпшення основних фондів, у результаті здійснення яких економічні вигоди, первинно очікувані від використання об¢єкта, зростають. До таких поліпшень відносяться: модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо. Згідно з п.14 П(С)БО 7 витрати на проведення таких заходів збільшують первинну вартість основних засобів. Ці витрати підприємство обліковує на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» з наступним їх віднесенням на рахунок 10 «основні засоби».

Група 2. Витрати, що здійснюються для підтримання об¢єкта в робочому стані та одержання первинно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (ремонт). Згідно з п.15 П(С)БО 7 ці витрати відносяться до витрат звітного періоду. Облік їх ведеться згідно з П(С)БО 16 «Витрати». У бухгалтерському обліку ці витрати обліковуються на рахунках обліку витрат, а саме: 23 «Виробництво» – у випадку, якщо ремонтуються основні засоби виробничого призначення; 91 «Загальновиробничі витрати» – при ремонті основних фондів загальновиробничого призначення; 92 «Адміністративні витрати» – при ремонті основних засобів, що беруть участь в управлінні і обслуговуванні підприємства; 93 «Витрати на збут»- у випадку ремонту основних фондів, пов¢язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг; 941 «Витрати на дослідження і розробки» - при ремонті основних засобів, що беруть участь у дослідженнях і розробках, які здійснює підприємство тощо.

Отже, при відображенні поліпшень основних засобів в обліку визначальним є вид поліпшень, що проводяться, а також те, за яким призначенням використовується об¢єкт.

Наприклад

Поточний ремонт даху будівлі адміністрації та заміна корпуса комп¢ютера начальника цеху відноситься до робіт, які здійснюються для підтримання об¢єктів в робочому стані, тобто отримання первинно очікуваної суми економічних вигід від їх використання. Тому всі витрати, пов¢язані з проведенням цих поліпшень, будуть віднесені на витрати звітного періоду, а саме:

ремонт даху будівлі алдміністрації – до адміністративних витрат;

заміна корпуса ком¢ютера начальника цеху – до загальновиробничих витрат.

Здійснення ж модернізації токарного верстата, а також заміна процесора в комп¢ютері директора сприятимуть підвищенню продуктивності даних об¢єктів, тобто збільшення економічних вигід, первинно очікуваних від їх використання. Тому витрати на використання цих робіт будуть збільшувати первинну вартість основних засобів.

11.Сутність та облік інших необоротних матеріальних активів

Методологічні принципи формування у бухгалтерському обліку інформації про інші необоротні матеріальні активи, порядок розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначається П(С)БО 7 «Основні засоби». Відповідно до П(С)БО 7 інші необоротні матеріальні активи класифікуються за групами:

бібліотечні фонди;

малоцінні необоротні матеріальні активи;

тимчасові (нетитульні) споруди;

природні ресурси;

інвентарна тара;

предмети прокату;

інші необоротні матеріальні активи.

Важливою групою в цій класифікації є малоцінні необоротні матеріальні активи. До малоцінних необоротних матеріальних активів будуть відноситися предмети з терміном використання більше одного року. При цьому відповідно до П(С)БО 7 підприємства можуть самостійно встановлювати вартісні ознаки предметів, що включаються до складу малоцінних необоротних матеріальних активів. Таким чином, при складанні наказу про облікову політику підприємства можуть встановити граничну вартість одиниці предметів, що обліковуються як малоцінні необоротні матеріальні активи. І залежно від цієї суми всі предмети, що надходять на підприємство, терміном використання понад 1 рік будуть поділятися на основні засоби і обліковуватися на рахунку 10 «Основні засоби» або на малоцінні необоротні матеріальні активи і обліковуватися на рахунку 11 «Інші необоротні матеріальні активи».  Для різних підприємств така сума може бути різною залежно від величини активів, виду діяльності тощо. Тому для одних підприємств той чи інший предмет може бути основним засобом, а для інших – малоцінним необоротним активом.

У бухгалтерському обліку при придбанні інших необоротних матеріальних активів будь-яким способом (покупка, самостійне виготовлення тощо) використовується субрахунок 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів».

Для обліку інших необоротних матеріальних активів використовується рахунок 11 «Інші необоротні матеріальні активи». Кожній групі інших необоротних матеріальних активів відповідає окремий субрахунок.

У процесі використання предметів, що входять до складу інших необоротних матеріальних активів, зменшується їх балансова вартість. Це відображається шляхом нарахування амортизації.

Метод амортизації інших необоротних матеріальних активів обирається підприємством самостійно, з урахуванням очікуваного способу одержання економічних вигід від їх використання. П(С)БО 7 передбачає такі методи амортизації: прямолінійний та виробничий. Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може також нараховуватися у першому місяці використання об¢єкта у розмірі 50% вартості, яка амортизується, і решта 50% вартості у місяці їх виключення зі складу активів, або відразу у першому місяці використання у сумі 100 % вартості.

Основні засоби: сутність, класифікація та первинна оцінка.

Документування господарських операцій з руху основних засобів.

Аналітичний та синтетичний облік основних засобів.

Синтетичний облік надходження основних засобів.

Облік зносу (амортизації) основних засобів.

Облік переоцінки основних засобів.

Синтетичний облік вибуття основних засобів.

Облік оренди (лізингу) основних засобів та розрахунків з орендодавачами.

Облік поліпшень основних засобів.

Інвентаризація основних засобів.

Сутність та облік інших необоротних матеріальних активів.

1.Основні засоби: сутність, класифікація та оцінка

Згідно з П(С)БО 7 “Основні засоби”: основні засоби – це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення  адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

(Згідно Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” під терміном “основні фонди” слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів із дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом.)

Критерії визнання основних засобів аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів, а саме: об'єкт основних засобів визнається активом, коли:

існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням цього об'єкта;

його вартість може бути достовірно визначена.

Крім того, у визначенні основних засобів наведені такі критерії їх визнання, як:

• матеріальність (мають матеріальну форму):

• призначення (утримуються з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій);

• термін корисного використання (більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Визначення первісної вартості об'єкта основних засобів залежить від способу їх надходження на підприємство:

1) придбання або створення;

2) безоплатне отримання;

3) внески до статутного капіталу;

4) обмін на подібні або неподібні активи.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка включає:

суми, що сплачують постачальникам та підрядникам (без непрямих податків);

реєстраційні збори, державний збір і аналогічні платежі, здійснювані в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Не включаються до первісної вартості об'єкта основних засобів витрати на сплату відсотків за користування кредитом (якщо основні засоби повністю або частково були придбані (створені) за рахунок позикового капіталу). Такі витрати на сплату відсотків відносяться на фінансові витрати того періоду, протягом якого вони сплачувалися.

Первісна вартість об'єктів основних засобів, зобов'язання за які визначені загальною сумою, визначається розподілом цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів.

Справедлива вартість активу - це сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Первісна вартість основних засобів, створених господарським способом, визначається як сума витрат, безпосередньо пов'язаних із їх виготовленням.

Якщо первісна вартість виготовлених власними силами основних засобів перевищує їх справедливу вартість, підприємство здійснює їх переоцінку відповідно до вимог П(С)БО 7.

Первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання з урахуванням витрат, передбачених П(С)БО 7. Тобто це додатково понесені витрати на транспортування і підготовку об'єкта основних засобів до експлуатації.

Якщо об'єкт основних засобів надходить на підприємство у вигляді внеску до статутного капіталу, то первісна вартість об'єкта основних засобів на момент прийняття на баланс дорівнює його справедливій вартості, погодженій з засновниками (учасниками). Додатково понесені при цьому витрати на транспортування і підготовку об'єкта основних засобів до експлуатації також включаються в його первісну вартість.

При переведенні оборотних активів (товарів, готової продукції тощо) до основних засобів первісна вартість основних засобів дорівнює собівартості цих активів, яка визначається відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" і 16 "Витрати".

Основні засоби можуть надходити на підприємство також у результаті обмінної (бартерної) операції або обміну з частковою оплатою коштами. Відповідно до П(С)БО 7 у цих випадках оцінка основних засобів залежить від того, обмін якими об'єктами мав місце: подібними або неподібними об'єктами.

Подібні об'єкти - об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Однак у будь-якому випадку первісна вартість отриманого об'єкта не може перевищувати його справедливої вартості.

Первісна вартість основних засобів може змінюватись у таких випадках:

• внаслідок переоцінки;

• у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів;

• в результаті додаткових витрат, понесених підприємством після надходження об'єкта основних засобів.

Група основних засобів - сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання необоротних матеріальних активів.

Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами:

1. Земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки,  споруди та передавальні пристрої.

4. Машини та обладнання.

5.Транспортні засоби.

6. Інструменти, прилади та інвентар (меблі).

7. Робоча і продуктивна худоба.

8. Багаторічні насадження.

9. Інші основні засоби.

2.Документування господарських операцій з руху основних засобів

Форми первинних документів для обліку основних засобів затверджені наказом Міністерства статистики України від 29 грудня 1995 року № 352 і введені в дію з 1 січня 1996 року.

Надходження об'єктів в експлуатацію оформлюється актом прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів форми ОЗ-1. Акт складає приймальна комісія, призначена розпорядженням або наказом керівника підприємства, на кожний окремий інвентарний об'єкт. До акта додають всю необхідну технічну документацію, акт підписується усіма членами комісії і затверджується керівником підприємства. В Акті обов’язково вказують первинну вартість об¢єкта, коротку технічну характеристику, інвентарний номер, місце експлуатації тощо.

Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів форми ОЗ-1 застосовують також для того щоб:

оформити внутрішнє переміщення основних засобів з одного цеху (відділу, ділянки) до іншого;

відобразити вибуття зі складу основних засобів при передачі їх іншому підприємству (за плату, безоплатно чи за договором оренди).

При введені в дію відремонтованого (реконструйованого чи модернізованого) об’єкта оформляється “Акт прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об’єктів” (ф. ОЗ-2).

Вибуття об'єктів основних засобів оформляють актом списання основних засобів форми ОЗ-3, а списання автотранспортних засобів форми ОЗ-4. Вони складаються комісією і є свідченням недоцільності подальшої експлуатації об'єктів.

Акти складають у двох примірниках: перший для бухгалтерії; другий для матеріально відповідальної особи. В актах відображають первинну вартість об¢єкта, що вибуває, суму нарахованого зносу, залишкову вартість, причину вибуття об¢єкта (ліквідація внаслідок повного зносу, аварійного стану тощо),  витрати, пов¢язані з вибуттям об¢єкта, а також результат від списання об¢єкта тощо.

3.Аналітичний та синтетичний облік основних засобів

Одиницею обліку основних засобів, відповідно до П(С)БО 7, є об'єкт основних засобів.

Об'єкт основних засобів — це закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, внаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс – певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Аналітичний облік основних засобів ведеться по кожному інвентарному об’єкту. Кожному інвентарному об’єкту обов’язково присвоюється інвентарний номер, який наносять на об’єкт і зазначають у документах і реєстрах з обліку об’єктів.

Аналітичний облік об’єктів ведеться в інвентарних картках форми ОЗ-6, які відкривають на кожний інвентарний об’єкт або групу однотипних об’єктів, що мають однакову вартість, введенні в експлуатацію в один час і перебувають в одному підрозділі підприємства.

Інвентарні картки відкривають на основі акту прийому-передачі (внутрішнього переміщення) форми ОЗ-1.

У картках записують: № картки, дату заповнення, назву об’єкта, норму амортизації, інвентарний номер, коротку характеристику, первинну вартість, при вибутті об’єкта обраховують доходи та витрати по списанню, а протягом терміну експлуатації записують суми, на які збільшилась вартість в наслідок добудови, реконструкції тощо.

На однотипні об¢єкти невеликої вартості (інструменти, виробничий і господарський інвентар тощо), що надійшли на підприємство в одному місяці і будуть експлуатуватися в одному підрозділі, а також мають однаковий строк корисного використання, можна відкривати одну загальну інвентарну картку.

Інвентарні картки реєструють в інвентарних описах форми ОЗ-7 де їм присвоюють номер.

Зареєстровані картки зберігають у картотеці основних засобів, яка зберігається у бухгалтерії. Картки групуються за видами (за групами), місцями експлуатації тощо.

При вибутті об’єктів до картки записують номер акту списання основних засобів форми ОЗ-3, розраховують результат ліквідації та вилучають із картотеки. Після відміток у реєстрі форми ОЗ-7 картку додають до документів по списанню об’єктів.

За місцями експлуатації аналітичний облік об’єктів ведуть у інвентарних списках основних засобів форми ОЗ-9.

За даними інвентарних карток у кінці місяця заповнюють картки руху основних засобів форми ОЗ-8, які ведуться у розрізі груп основних засобів. Дані цих карток є аналітичними відомостями, тому їх загальний підсумок щомісячно зіставляється з підсумком синтетичного обліку.

Синтетичний облік

Усі витрати підприємства на придбання або створення основних засобів, що включаються до їх первинної вартості, характеризуються як капітальні інвестиції і відображаються по дебету рахунка 15 «Капітальні інвестиції» відповідного субрахунку 151 «Капітальне будівництво» або 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». По кредиту цих субрахунків відображається зменшення понесених підприємством витрат у зв¢язку з введенням в дію або прийняттям в експлуатацію відповідних активів.

На субрахунку 151 «Капітальне будівництво» відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства, в тому числі вартість устаткування, що підлягає монтажу у процесі будівництва; авансові платежі для фінансування такого будівництва.

Субрахунок 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» призначений для обліку витрат на придбання або виготовлення власними силами об¢єктів основних засобів, крім об¢єктів будівництва та основного стада.

Аналітичний облік капітальних інвестицій ведеться за видами основних засобів, а також за окремими об¢єктами капітальних вкладень (інвентарними об¢єктами). При журнальній формі обліку для аналітичного обліку капітальних інвестицій призначена Відомість 4.1.

Для синтетичного обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансового лізингу основних засобів призначено рахунок 10 “Основні засоби”. За дебетом рахунка10 “Основні засоби” відображається надходження основних засобів на баланс підприємства за первісною вартістю, сума витрат на поліпшення основних засобів, сума дооцінки основних засобів; за кредитом – вибуття основних засобів внаслідок продажу, безоплатної передачі, ліквідації, сума уцінки основних засобів тощо.

До рахунку 10 “Основні засоби” відкриваються субрахунки, назва яких відповідає найменуванню груп основних засобів згідно П(С)БО 7 “Основні засоби”.

При журнальній формі обліку для узагальнення інформації про наявність та рух основних засобів, нарахування зносу та для відображення капітальних інвестицій призначений Журнал 4, який складається з двох розділів:

розділ І. Облік основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів та зносу необоротних активів (за кредитом рахунків 10, 11, 12, 13, 19);

розділ II. Облік капітальних та фінансових інвестицій та інших необоротних активів (за кредитом рахунків 14, 15, 18, 35).

Записи у Журнал 4 здійснюються на підставі первинних та зведених облікових документів:

акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів;

акт списання основних засобів;

розрахунок амортизації тощо.

У першому розділі Журналу 4 відображається:

вибуття основних засобів внаслідок їх продажу, безоплатної передачі, невідповідності критеріям визнання активом;

сума уцінки, яка відображається за кредитом відповідних рахунків основних засобів;

сума нарахованої амортизації;

сума збільшення зносу основних засобів внаслідок їх дооцінки та зменшення корисності.

У другому розділі Журналу 4 відображаються капітальні інвестиції (введення в дію основних засобів, вибуття капітальних інвестицій внаслідок продажу, уцінка тощо).

4.Синтетичний облік надходження основних засобів

Придбання об¢єктів основних засобів за грошові кошти

Відображення у бухгалтерському обліку таких операцій розглянемо на прикладі придбання підприємством верстата, що не потребує монтажу. Вартість верстата – 24000 грн. (у т.ч.ПДВ – 4000 грн.).

Безоплатне отримання основних засобів

Отримання основних засобів в рахунок внесків до статутного капіталу

Будівництво основних засобів

При підрядному способі будівельно-монтажні роботи виконуються згідно з підрядним договором (контрактом) з оплатою їх кошторисної вартості. Підприємство-замовник здійснює облік витрат на капітальні інвестиції і веде розрахунки з підрядниками за виконані і прийняті за актами роботи. Для цього застосовуються такі документи первинного обліку як: Акт приймання виконаних підрядних робіт (ф.№ КБ-2В) і Довідка про вартість виконаних робіт і витрат (ф. КБ 3).

Виходячи з цього, забудовник вартість виконаних і прийнятих за актами будівельно-монтажних робіт відображає в обліку по дебету 151 «Капітальне будівництво» і  по Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» таким же записом відображається вартість придбаних об¢єктів основних засобів, що не вимагають монтажу (транспортні засоби, деякі вертати, вимірювальні прилади, виробничий і господарський інвентар тощо).

Обладнання, що потребує монтажу та будівельні матеріали обліковуються у складі виробничих запасів. Їх придбання в бухгалтерському обліку відображається по Дт 205 «Будівельні матеріали» і по Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». Передача будівельних матеріалів та обладнання для його подальшого монтажу відображається по Дт 151 «Капітальне будівництво» та по Кт 205 «Будівельні матеріали» після підтвердження їх використання і монтажу на об¢єктах будівництва.

Витрати на будівництво об¢єктів відображають на субрахунку 151 «Капітальне будівництво» за статтями наростаючим підсумком з початку будівництва до моменту введення об¢єкта в експлуатацію. За даними субрахунка 151 «Капітальне будівництво» обчислюють фактичну собівартість (інвентарну вартість) закінчених об¢єктів будівництва. Введення в експлутацію кожного об¢єкта оформляється Актом приймання-передачі основних засобів (ф.№ ОЗ-1), на основі якого списується вартість капітальних інвестицій на закінчені об¢єкти, а також здійснюються зарахування останніх на баланс до складу основних засобів.

При господарському способі будівництва витрати на капітальні інвестиції підприємство – забудовник відображає по Дт 151 «Капітальне будівництво» в кореспонденції з кредитом відповідних рахунків витрат.

Первинна вартість об¢єктів, збудованих господарським способом, включає:

вартість робіт (послуг), виконаних (наданих) сторонніми спеціалізованими підприємствами;

вартість обладнання, що потребує монтажу;

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

накладні витрати, пов¢язані з будівництвом об¢єкта;

інші витрати, безпосередньо пов¢язані з будівництвом об¢єкта (отримання дозволу і відведення будівельного майданчика; пошукові роботи на майданчику; проектні роботи; оплата фахових послуг, наприклад, архітекторів, геодезистів тощо).

Переведення оборотних активів до основних засобів

При переведенні оборотних активів (товарів, готової продукції тощо) до основних засобів первісна вартість основних засобів дорівнює собівартості цих активів, яка визначається відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" і 16 "Витрати" (п. 11 П(С)БО 7).

Така операція в бухгалтерському обліку відображається з використанням відповідного субрахунку рахунку 15 "Капітальні інвестиції":

Надходження основних засобів з власного виробництва:

Дебет 15 “Капітальні інвестиції ”

Кредит 26 “Готова продукція ”

Кредит 23 “Виробництво ”

Придбані для перепродажу основні засоби, вирішено використовувати у власному виробництві :

Дебет 15 “Капітальні інвестиції ”

Кредит 28 “Товари ”

Введено в дію об’єкт основних засобів:

Дебет 10 “Основні засоби ”

Кредит 15 “Капітальні інвестиції ”

5.Облік зносу (амортизації) основних засобів

Амортизація є систематичним розподілом первинної чи переоціненої вартості необоротних активів за мінусом їх ліквідаційної вартості протягом строку корисного їх використання (амортизації). Знос є сумою амортизації, що нагромаджується з початку корисного використання необоротних активів.

Знос і амортизація — взаємообумовлені категорії обліку. Якщо знос показує, наскільки змінилась вартість основних засобів у результаті їх участі у виробничому процесі, то амортизація - яка вартість включена у витрати за певний звітний період.

У фінансовому обліку амортизується будь-які основні засоби, що перебувають на балансі підприємства у тому числі виробничі, невиробничі, безкоштовно отримані.

Нарахування амортизації провадиться щомісяця за кожним об¢єктом окремо.

Амортизується первинна вартість основних засобів з урахуванням поліпшень, які призвели до зростання економічних вигід від використання об¢єкта.

Використовується будь-який із 6 методів нарахування амортизації основних засобів на вибір. При цьому до різних об¢єктів можуть застосовуватися різні методи амортизації. Підприємство вправі змінювати метод нарахування амортизації протягом періоду експлуатації об¢єкта.

Нарахування амортизації починається з місяця, що наступає за місяцем введення об¢єкта в експлуатацію, і припиняється в місяці, наступному за виведенням об¢єкта зі складу основних фондів. Якщо змінюється метод амортизації, новий метод повинен застосовуватися з місяця, що настає за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

У випадку реконструкції, модернізації, побудови, дообладнання і консервації об¢єкта основних засобів нарахування амортизації призупиняється.

Амортизація основних засобів матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів:

1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується,  на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок  звітного  року  або  первісної  вартості  на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного  використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості,  за яким річна сума  амортизації  визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми  амортизації,  яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об'єкта, і подвоюється;

4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як  добуток  вартості,   яка   амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів,  на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції  (робіт,  послуг) та  виробничої  ставки  амортизації.  Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості,  яка амортизується,  на  загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

6) Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Для узагальнення інформації про нараховану амортизацію призначено рахунок 13 “Знос необоротних активів”, за кредитом якого відображають нарахування амортизації, за дебетом зменшення суми зносу.

У таблиці наведено всі методи амортизації основних засобів згідно з П(С)БО 7.

Кореспонденція рахунків

6.Облік переоцінки основних засобів

Переоцінка основних засобів – це доведення залишкової вартості основних засобів до справедливої. Згідно з П(С)БО “Об’єднання підприємств” справедлива вартість – це сума, за якою можуть бути обмін активу або оплата зобов’язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Для основних засобів конкретизовано порядок визначення справедливої вартості.

Як бачимо, у більшості випадків справедлива вартість основних засобів – це їх ринкова вартість.

Інформацію про ринкову вартість основних засобів на дату переоцінки можна отримати:

з відомостей заводів-виробників;

з прайс-листів посередників;

з періодичних видань;

безпосередньо на ринку;

в агенствах нерухомості, у експерта-оцінювача;

зі збірників цін (що видаються, наприклад, Українською автомобільною корпорацією);

у міському відділі цін.

Зазначимо, що при великій номенклатурі визначення справедливої вартості кожного об’єкта основних засобів це – трудомісткий процес. Крім того, у названих джерелах інформації наведена вартість нових основних засобів; об’єкти , що знаходяться на підприємстві, найчастіше вже зношені, тому визначення їх справедливої вартості є певною проблемою. У цьому випадку підприємств може використати методики, що застосовуються експертами-оцінювачами. На наступному прикладі покажемо одну з методик, яку, на думку автора, може застосовувати підприємство для визначення справедливої вартості.

Процедура переоцінки може бути виконана в такій послідовності:

Проведення інвентаризації інвентаризаційною комісією.

Підготовка бланків акта переоцінки.

Заповнення бухгалтерією відомостей про об’єкти переоцінки (графи 1-4, 7-9 в акті переоцінки); передача акта в оціночну комісію.

Визначення справедливої вартості оціночною комісією (заповнення граф 5-6, 13); передача акта до бухгалтерії.

Розрахунок  бухгалерією змін у вартості майна (заповнення решти граф).

Здійснення бухгалтерією облікових записів з переоцінки активів на підставі акта переоцінки.

Згідно з П(С)БО 7 переоцінка проводиться за умови, що на дату балансу  залишкова вартість більш ніж на 10% відрізняється від справедливої вартості.

Процедура переоцінки може бути виконана у такій послідовності:

Проведення інвентаризації інвентаризаційною комісією.

Підготовка бланків акта переоцінки.

Заповнення бухгалтерією відомостей про об¢єкти переоцінки (графи 1-4, 7-9 в акті переоцінки); передача акта в оціночну комісію.

Визначення справедливої вартості активів оціночною комісією (заповнення граф 5-6,13); передача акта до бухгалтерії.

Розрахунок бухгалтерією змін у вартості майна (заповнення решти граф).

Здійснення бухгалтерією облікових записів з переоцінки активів на підставі акта переоцінки.

Згідно з П(С)БО 7 переоцінка проводиться за умови, що на дату балансу залишкова вартість більш ніж на 10% відрізняється від справедливої.

Для проведення переоцінки важливо знати таке:

Переоцінка основних засобів здійснюється на дату балансу. Частота її проведення залежить від коливань справедливої вартості основних засобів, що переоцінюються.

При переоцінці одного об¢єкта переоцінюються  всі об¢єкти, що відносяться до даної групи.

Переоцінці підлягають вартість об¢єкта основних засобів і його знос. Необхідність переоцінки диктується значним (більш ніж на 10 %) відхиленням залишкової вартості основних засобів від справедливої вартості.

Відомості про зміну первинної вартості і суми зносу основних засобів заносяться до реєстру аналітичного обліку – інвентарної картки.

Розрахунок суми змін провадиться на основі індексу переоцінки, що показує, у скільки разів справедлива вартість окремого об¢єкта основних засобів зросла (скоротилася) щодо залишкової.

Індекс  =        Справедлива вартість

Залишкова вартість

Розрахунок суми змін може првадитись інакше, якщо залишкова вартість об¢єкта дорівнює нулю. У цьому випадку переоцінена вартість об¢єкта визначається додаванням справедливої вартості до його первинної без змін зносу.

Порядок відображення переоцінки на рахунках залежить від результатів попередньої переоцінки. Суми первинної дооцінки включаються до складу додаткового капіталу; а сума первинної уцінки – до складу витрат періоду.

У разі оцінки об¢єкта, який раніше був дооцінений, сума уцінки ( в межах величини попередньої дооцінки, відображеної у складі додаткового капіталу) списується в дебет субрахунка 423 «Дооцінка активів».

Оскільки відповідно до П(С)БО 7 переоцінка відбувається індивідуально для кожного об¢єкта ОЗ, то для оперативного обліку таких сум зручно завести картку. Така картка може зберігатися разом з інвентарною.

Важливо зазначити, що перероцінка тягне за собою необхідність перерахунку річної (місячної) суми амортизації.

7.Синтетичний облік вибуття основних засобів

Відповідно до П(С)БО 7 об'єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у випадку його вибуття внаслідок:

•          продажу,

•          безоплатної передачі, або

•          невідповідності критеріям визнання активом.

Для обліку доходів та витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів, використовуються такі рахунки:

Відображення вибуття основних засобів на синтетичних рахунках обліку залежить від виду вибуття. Розглянемо можливі кореспонденції рахунків при різних варіантах вибуття на практичному прикладі.

Приклад

На балансі підприємства “N” є верстат первісною вартістю 17300 грн., накопичений знос 5600 грн.

Можливі варіанти вибуття основних засобів

Варіант 1

Продаж (реалізація)основних засобів

Продаж є однією з причин вибуття об¢єкта основних засобів і вилучення його з активів (списання з балансу) підприємства (п.33 П(С)БО 7 «Основні засоби)».

При реалізації об¢єктів основних засобів за грошові кошти у бухгалтерському обліку на відповідних рахунках відображаються:

доход від реалізації в сумі продажної вартості об¢єктів;

податкові зобов¢язання з ПДВ;

списання суми нарахованого зносу і залишкової вартості проданих об¢єктів;

списання витрат, пов¢язаних з продажем основних засобів;

розрахунки з покупцем;

фінансовий результат, пов¢язаний з продажем об¢єкта основних засобів.

Наприклад

Підприємство “N” продає за грошові кошти верстат. Договірна вартість – 18000 грн. Перша подія – відвантаження основних засобів.

Прибуток від продажу верстата склав 3300 грн.

У разі, якщо ціна реалізації менша ніж залишкова вартість, бухгалтерські записи будуть подібні, тільки фінансовим результатом від реалізації основних засобів буде збиток.

Варіант 2

Ліквідація (списання) основних засобів

Рішення про ліквідацію основних засобів приймається, наприклад, з причини того, що придбані раніше основні засоби морально застаріли і непридатні для подальшої експлуатації. Причому ступінь зносу таких основних засобів може бути як повним, так і частковим: підприємству все рівно буде дешевше скласти акт про їх ліквідацію і придбати для роботи нове, сучасне обладнання, ніж постійно ремонтувати (чи модернізувати) старе.

У бухгалтерському обліку дане питання регулюється П(С)БО 7 «Основні засоби». Так, у п.33 даного Стандарту зазначається: об¢єкт основних засобів списується з балансу (ліквідується), якщо він не відповідає критеріям визнання активом, тобто якщо цей об¢єкт у майбутньому вже не принесе підприємству будь-яких економічних вигод. «Бухгалтерський» доход, отриманий від ліквідації необоротного активу ( у вигляді ТМЦ, які оприбутковуються, тощо), відображається по кредиту субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності», а залишкова вартість об¢єкта і витрати, понесені при його ліквідації, обліковуються по дебету субрахунку 976 «Списання необоротних активів». При цьому фінансовий результат від ліквідації (вибуття) основних засобів визначаються на субрахунку 793 “Результат іншої звичайної діяльності” як різниця між доходом, отриманим у результаті зазначеного виду вибуття об¢єкта необоротного активу (за винятком непрямих податків там, де вони повинні нараховуватися), і залишковою вартістю об¢єкта, а також витратами, пов¢язаними з його ліквідацією.

Ліквідація основних засобів обов¢язково оформляється актакми на їх списання (форма ОЗ-3 «Акт списання основних засобів» і ОЗ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів»). Ці документи дають підстави бухгалтеру провести відповідні записи з бухгалтерського обліку.

Наприклад

У результаті аварії верстат став непридатним і було прийнято рішення про його ліквідацію. Витрати на демонтаж верстата склали 860 грн., після демонтажу залишилися деякі деталі, що можуть бути ще використані, на суму 450 грн.

Збиток від ліквідації верстата складає 12110,0 грн.

Варіант 3

Безоплатна передача основних засобів

Наприклад

Підприємство “N” безоплатно передало технічному училищу для навчальних цілей верстат.

Збиток від безоплатної передачі верстата складає 14040 грн.

Варіант 4

Передача основних засобів у вигляді внеску до статутного капіталу інших підприємств

Наприклад

Підприємство “N” виступило засновником підприємства “Z”.У вигляді внеску до статутного капіталу було внесено верстат, справедлива вартість якого визначена в сумі 15000 грн.

Прибуток становить 3300 грн.

8.Облік оренди (лізингу) основних засобів та розрахунків з орендодавачами

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 14 "Оренда".

За П(С)БО 14 "Оренда" під орендою розуміють угоду, за якою орендодавець передає орендарю право користування активом протягом погодженого строку за платіж (або ряд платежів).

Зазначені угоди поділяють перш за все на операційні та фінансові. Фінансова – передбачає передачу орендарю всіх ризиків та вигод, пов’язаних з правом користування та володіння активом. Операційна - будь-яка інша оренда крім фінансової.

П(С)БО 14 "Оренда" передбачено, що орендований актив та витрати, пов'язані з орендою в обліку орендаря, відображаються таким чином:

•          вартість активу, отриманого на умовах операційної оренди, обліковується поза балансом (на позабалансовому рахунку 01 "Орендовані необоротні активи") за вартістю, вказаною в угоді про оренду;

•          орендні платежі, які підлягають сплаті, відображаються у складі витрат періоду. Сума витрат визначається на систематичній основі з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних з використанням орендованого активу;

•          витрати на підтримання орендованого активу в робочому стані обліковуються у складі витрат звітного періоду;

•          затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Відображення в обліку операційної оренди

Регістром аналітичного обліку активів, отриманих у операційну оренду, є копія інвентарної картки, яку орендодавець додає до акта приймання-передачі орендованих об'єктів. При поверненні об'єкта оренди орендодавцю, орендар списує об'єкт з позабалансового рахунку і вилучає з картотеки відповідну інвентарну картку (витяг) і зберігає її разом з актом приймання-передачі.

У разі фінансової оренди в обліку і звітності орендаря відображаються:

•          вартість отриманих в оренду активів, хоча юридичне право власності лишається за орендодавцем;

•          пов'язані з орендою зобов'язання;

•          фінансові витрати орендаря;

•          витрати на підтримання активу в робочому стані;

•          затрати на поліпшення активу, що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання;

•          амортизація орендованих активів.

Одержаний у фінансову оренду актив оприбутковується як надходження необоротних активів внаслідок здійснення капітальних вкладень. Первісна вартість визначається за найменшою на початок строку оренди оцінкою: справедливою вартістю активу або теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

Одночасно визнаються зобов'язання з фінансової оренди.

Різниця між сумою мінімальних орендних платежів та вартістю об'єкта фінансової оренди, за якою він був відображений у бухгалтерському обліку орендаря на початку строку фінансової оренди, є фінансовими витратами орендаря.

Відображення в обліку операцій з фінансової оренди

9.Облік поліпшень основних засобів

Бухгалтерський облік витрат на ремонт, модернізацію, реконструкцію та інші поліпшення ОЗ регламентується П(С)БО 7, згідно з якими дані витрати поділяються на дві групи:

Група 1. Витрати на поліпшення основних фондів, у результаті здійснення яких економічні вигоди, первинно очікувані від використання об¢єкта, зростають. До таких поліпшень відносяться: модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо. Згідно з п.14 П(С)БО 7 витрати на проведення таких заходів збільшують первинну вартість основних засобів. Ці витрати підприємство обліковує на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» з наступним їх віднесенням на рахунок 10 «основні засоби».

Група 2. Витрати, що здійснюються для підтримання об¢єкта в робочому стані та одержання первинно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (ремонт). Згідно з п.15 П(С)БО 7 ці витрати відносяться до витрат звітного періоду. Облік їх ведеться згідно з П(С)БО 16 «Витрати». У бухгалтерському обліку ці витрати обліковуються на рахунках обліку витрат, а саме: 23 «Виробництво» – у випадку, якщо ремонтуються основні засоби виробничого призначення; 91 «Загальновиробничі витрати» – при ремонті основних фондів загальновиробничого призначення; 92 «Адміністративні витрати» – при ремонті основних засобів, що беруть участь в управлінні і обслуговуванні підприємства; 93 «Витрати на збут»- у випадку ремонту основних фондів, пов¢язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг; 941 «Витрати на дослідження і розробки» - при ремонті основних засобів, що беруть участь у дослідженнях і розробках, які здійснює підприємство тощо.

Отже, при відображенні поліпшень основних засобів в обліку визначальним є вид поліпшень, що проводяться, а також те, за яким призначенням використовується об¢єкт.

Наприклад

Поточний ремонт даху будівлі адміністрації та заміна корпуса комп¢ютера начальника цеху відноситься до робіт, які здійснюються для підтримання об¢єктів в робочому стані, тобто отримання первинно очікуваної суми економічних вигід від їх використання. Тому всі витрати, пов¢язані з проведенням цих поліпшень, будуть віднесені на витрати звітного періоду, а саме:

ремонт даху будівлі алдміністрації – до адміністративних витрат;

заміна корпуса ком¢ютера начальника цеху – до загальновиробничих витрат.

Здійснення ж модернізації токарного верстата, а також заміна процесора в комп¢ютері директора сприятимуть підвищенню продуктивності даних об¢єктів, тобто збільшення економічних вигід, первинно очікуваних від їх використання. Тому витрати на використання цих робіт будуть збільшувати первинну вартість основних засобів.

11.Сутність та облік інших необоротних матеріальних активів

Методологічні принципи формування у бухгалтерському обліку інформації про інші необоротні матеріальні активи, порядок розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначається П(С)БО 7 «Основні засоби». Відповідно до П(С)БО 7 інші необоротні матеріальні активи класифікуються за групами:

бібліотечні фонди;

малоцінні необоротні матеріальні активи;

тимчасові (нетитульні) споруди;

природні ресурси;

інвентарна тара;

предмети прокату;

інші необоротні матеріальні активи.

Важливою групою в цій класифікації є малоцінні необоротні матеріальні активи. До малоцінних необоротних матеріальних активів будуть відноситися предмети з терміном використання більше одного року. При цьому відповідно до П(С)БО 7 підприємства можуть самостійно встановлювати вартісні ознаки предметів, що включаються до складу малоцінних необоротних матеріальних активів. Таким чином, при складанні наказу про облікову політику підприємства можуть встановити граничну вартість одиниці предметів, що обліковуються як малоцінні необоротні матеріальні активи. І залежно від цієї суми всі предмети, що надходять на підприємство, терміном використання понад 1 рік будуть поділятися на основні засоби і обліковуватися на рахунку 10 «Основні засоби» або на малоцінні необоротні матеріальні активи і обліковуватися на рахунку 11 «Інші необоротні матеріальні активи».  Для різних підприємств така сума може бути різною залежно від величини активів, виду діяльності тощо. Тому для одних підприємств той чи інший предмет може бути основним засобом, а для інших – малоцінним необоротним активом.

У бухгалтерському обліку при придбанні інших необоротних матеріальних активів будь-яким способом (покупка, самостійне виготовлення тощо) використовується субрахунок 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів».

Для обліку інших необоротних матеріальних активів використовується рахунок 11 «Інші необоротні матеріальні активи». Кожній групі інших необоротних матеріальних активів відповідає окремий субрахунок.

У процесі використання предметів, що входять до складу інших необоротних матеріальних активів, зменшується їх балансова вартість. Це відображається шляхом нарахування амортизації.

Метод амортизації інших необоротних матеріальних активів обирається підприємством самостійно, з урахуванням очікуваного способу одержання економічних вигід від їх використання. П(С)БО 7 передбачає такі методи амортизації: прямолінійний та виробничий. Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може також нараховуватися у першому місяці використання об¢єкта у розмірі 50% вартості, яка амортизується, і решта 50% вартості у місяці їх виключення зі складу активів, або відразу у першому місяці використання у сумі 100 % вартості.