Вибіркові і суцільні спостереження у внутрішньому аудиті
Вибіркові спостереження застосовуються у ВГК як один із видів несуцільного дослідження господарських операцій, що ґрунтується на застосуванні вибіркового методу.
Вибірковий метод дослідження використовують для встановлення достовірності показників усієї сукупності, яка вивчається, на основі обстеження лише деякої її частини. Цей метод забезпечує одержання репрезентативних даних про загальну сукупність.
В теорії вибіркового методу розглядають такі основні питання:
ü способи відбирання одиниць, які підлягають спостереженню;
ü принцип організації обстежень; оцінка вибіркових даних, які їх зумовлюють, способи усунення неістотних показників і встановлення їхніх розмірів;
ü поширення вибіркових спостережень на всю генеральну сукупність (діяльність підприємства, корпорації та ін.).
Сутність вибіркового методу полягає у правильному відбору одиниць спостереження.
Точність результатів, що отримані за допомогою цього методу, залежить від способу відбору одиниць спостереження, ступеня коливань ознаки у сукупності, кількості одиниць, які підлягають спостереженню. Теорія вибіркового методу ґрунтується на законі великих чисел.
Вибіркові спостереження за умови правильної організації і проведення їх дають досить достовірні дані, придатні для використання у ВГК. У контрольно-аудиторському процесі до вибіркових спостережень вдаються з метою скорочення обсягу процедур, що використовують при дослідженні об'єктів контролю.
Переваги застосування вибіркової перевірки:
Ø можливість оцінки за результатами вибіркового спостереження усієї генеральної сукупності;
Ø економія часу і коштів за рахунок скорочення обсягу робіт;
Ø значне зменшення вартості послуг при відносно незначному збільшенні аудиторського ризику.
Згідно МСА 530 "Аудиторська вибірка та інші процедури вибіркової перевірки", розробляючи аудиторські процедури, контролюючи особи повинні визначити відповідні методи відбору статей для тестування. Аудитор може:
1.Відібрати всі статті (100% перевірка);
2.Відібрати конкретні статті;
3.Здійснити аудиторську вибірку.
Рішення про те, який підхід застосувати, залежатиме від обставин, а застосування будь-якого із зазначених вище способів (чи їх поєднання) може бути доцільним за конкретних обставин. Оскільки рішення про використання конкретного методу (чи поєднання методів) формується на основі вивчення аудиторського ризику та ефективності аудиторської перевірки, то контролююча особа повинна упевнитися в тому, що застосовані нею методи є ефективними щодо забезпечення достатніх відповідних аудиторських доказів.
При суцільній перевірці перевіряються всі масиви інформації без виключення стосовно господарських процесів, що відбулись у клієнта за період, що перевіряється. На підставі суцільної перевірки аудитор робить висновок щодо достовірності, доцільності та законності відображення в бухгалтерському обліку і звітності дій і подій, здійснених економічним суб'єктом за весь період, що перевіряється. Такі перевірки є найбільш точними, а ступінь ризику невиявлення зводиться до мінімального. Проте вони вимагають дуже великих трудових і матеріальних затрат. Тому при проведенні традиційних перевірок (обов'язковий аудит або аудит на замовлення клієнта) суцільна перевірка є недоцільною. Такі перевірки застосовуються для встановлення доказів та визначення заподіяної шкоди в результаті різного роду правопорушень. Як правило, суцільні перевірки проводяться на замовлення правоохоронних органів.
При виборі суцільної перевірки аудитор може вирішити, що найдоречніше було б досліджувати всю генеральну сукупність статей, які складають залишок на рахунку або клас операцій. Наприклад, суцільна перевірка може бути доречною, якщо генеральна сукупність складалася з невеликої кількості статей значної вартості, коли властивий ризик і ризик контролю є високими, а інші способи не дають змоги одержати достатні відповідні аудиторські докази; або коли повторювальний характер обчислення чи іншого процесу, здійснюваного за допомогою комп'ютерної інформаційної системи, робить суцільну перевірку ефективною щодо співвідношення витрат і результатів. Суцільна перевірка малоймовірна у випадку тестів контролю; вона частіше стосується процедур по суті.
Контролююча особа може вирішити застосувати аудиторську вибірку до залишку на рахунку або класі операцій.
Аудиторська вибірка може застосовуватися з використанням статистичного або нестатистичного методів відбору елементів вибірки.
Статистичні прийоми - це використання математичного апарату для розрахунку формальних статистичних результатів. Ці прийоми передбачають імовірнісну вибірку, яка дає змогу визначити кількісно вибірковий ризик.
Нестатистичні прийоми не передбачають отримання кількісної оцінки вибіркового ризику і ґрунтуються переважно на особистій думці аудитора.
Аудитори для формування вибірки дуже часто використовують статистичний підхід, адже він є найточнішим. При цьому основними прийомами, які при цьому використовуються, є: безсистемний відбір (невпорядкований прийом), систематичний та випадковий відбір.
Невпорядкований прийом відбору найдешевший і найпростіший. Основний недолік невпорядкованого відбору, полягає в тому, що кожен аудитор має свої критерії оцінки досліджуваних елементів і тому деякі з них можуть опинитися у вибірковій сукупності з більшою імовірністю, ніж інші.
Систематичний прийом відбору передбачає вирахування інтервалу через ділення розміру генеральної сукупності на бажану кількість одиниць вибірки, а також вибір випадкового числа для визначення початкової точки вибірки. Позитивною рисою цього прийому є його простота. Недоліками даного прийому є те, що така систематична вибірка не повністю відповідає визначенню випадкової вибірки.
Випадковий відбір містить у собі групу прийомів використання таблиць випадкових чисел або комп'ютеризованих прийомів аудиту (КПА). Вони відрізняються лише технікою виконання і забезпечують отримання ймовірнісної вибірки. Ці прийоми найбільш дорогі й трудомісткі, оскільки передбачають застосування математичного апарату, комп’ютерної техніки та програм тощо.
Рішення про використання статистичного чи нестатистичного підходу до вибірки є предметом судження контролюючої особи стосовно найефективнішого способу отримання достатніх відповідних аудиторських доказів за конкретних обставин. Наприклад, у випадку тестів контролю здійснений контролюючою особою аналіз характеру і причини помилки часто буде важливим порівняно із статистичним аналізом наявності чи відсутності (тобто підрахунку) помилок. У такій ситуації доцільнішим може бути нестатистичний підхід до вибірки.
При застосуванні статистичної вибірки можна визначити показники за допомогою теорії ймовірності чи професійного судження контролюючої особи. Крім того, обсяг вибірки не є відповідним критерієм для відокремлення статистичного підходу від нестатистичного.
Часто, коли обраний підхід не відповідає визначенню статистичної вибірки, застосовуються елементи статистичного підходу, наприклад, використовується випадкова вибірка на підставі отриманих комп'ютерним способом випадкових чисел. Однак статистичні оцінки ризику, пов'язаного з вибіркою, будуть переконливими, лише якщо цей підхід матиме характеристики статистичної вибірки.
Організовуючи аудиторську вибірку, контролююча особа повинна розглянути цілі перевірки та характеристики генеральної сукупності, з якої здійснюватиметься відбір.
Контролююча особа спочатку розглядає конкретні цілі, що їх треба досягти, і поєднання аудиторських процедур, яке ймовірно, найкраще сприятиме досягненню таких цілей. Розгляд характеру аудиторських доказів, і можливих обставин здійснення похибок допоможе аудиторові визначити, в чому полягає похибка і яку генеральну сукупність треба використати для вибірки.
Визначаючи обсяг вибірки, аудитор повинен розглянути, чи зменшено ризик, пов'язаний з вибіркою, до припустимо низького рівня. Рівень ризику, пов'язаного з вибіркою, який контролююча особа готова припустити, впливає на обсяг вибірки. Чим нижчий ризик, тим більший обсяг вибірки буде потрібним.
Контролююча особа повинна оцінити результати вибірки для того, щоб визначити, чи підтвердилася попередня оцінка відповідної характеристики генеральної сукупності, чи її треба переглянути. Якщо оцінка результатів вибірки показує, що треба переглянути попередню оцінку відповідної характеристики генеральної сукупності, то контролююча особа може:
- вимагати управлінський персонал дати пояснення щодо виявлених похибок, можливості здійснення подальших похибок, а також здійснити необхідні коригування та/або;
- модифікувати заплановані аудиторські процедури. Наприклад, у випадку тесту контролю аудитор може збільшити обсяг вибірки, застосувати альтернативний захід контролю або модифікувати пов'язані з цим процедури по суті та/або;
- розглянути вплив встановлених відхилень на зміст підсумкових документів.