Методика аудиторського тестування
План
1.Суть поняття аудиторські докази.
2.Види аудиторських доказів та вимоги до них.
3.Джерела і процедури отримання аудиторських доказів.
4.Фактори, що впливають на достовірність доказів.
5.Методика аудиторського тестування.
6.Поняття помилок і обману, їх різновиди та причини виникнення.
7. Оцінка помилок.
Питання для самостійного вивчення
1. Аудиторська істина, її пізнання в аудиті.
2. Оцінка якості роботи аудитора.
Ключові слова: джерела інформації; нереальність облікової інформації; фальсифікація бухгалтерських документів і записів; аудиторські докази; джерела доказів; методи отримання аудиторських доказів; прямі і непрямі докази; переконливість доказів; первинний документ як доказове джерело інформації; недоброякісні документи.
Література:
1. Давидов Г.М. Аудит: Навч. посіб. – 3 – тє вид., стер. – К.: Т – во «Знання», КОО, 2002, стор.35-41;
2. Кулаковська Л.П, Піча Ю.В.Основи аудиту: Навч. пос. для студ. вищих навч. закл. освіти. – Львів: Новий світ – 2002, стор. 135-140;215-275;
3. Усач Б.Ф., Душко З.О., Колос М.М. Організація і методика аудиту: Підручник. – К.: Знання, 2006, стор.68-73.
1. Суть поняття аудиторські докази
Основною метою дослідної стадії аудиторського процесу є отримання достатніх доказів за кожним напрямом (об’єктом) аудиту. Отримані під час перевірки аудиторські докази дають змогу обґрунтовано сформулювати думку про достовірність фінансової звітності, стан бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю. Аудитор повинен отримати певний обсяг доказів для того. Щоб мати достатньо підстав для формування думки про фінансову звітність.
У процесі дослідження аудитор збирає і вивчає свідчення про об’єкти перевірки для аудиторських доказів. Аудиторські свідчення варто розуміти дещо ширше, ніж аудиторські докази. Не кожне свідчення про об’єкти перевірки може бути доказом, тому з методичного погляду доцільніше використовувати термін «аудиторські докази».
Отже, аудиторські докази збирають для підтвердження логічної тези про достовірність (реальність) даних фінансової звітності та обліку. Для отримання цих доказів можна використовувати різні прийоми (процедури) аудиторського контролю.
Аудиторські докази – це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь – якої дії події господарського суб’єкта. Доказ може стати підтвердженням або спростуванням існування тієї або іншої дії чи події.
Докази – це свідчення, які констатують будь – який факт і є незаперечними.
2. Види аудиторських доказів та вимоги до них
Докази в аудиті можна класифікувати відповідно до правил подачі інформації, передбачених чинним законодавством, на прямі та непрямі.
Прямі – це докази, які підтверджуються первинними документами та обліковими регістрами.
Непрямі – свідчення, що не мають безпосереднього відношення до фактів з даного питання.
А в залежності від джерела одержання інформації аудиторські докази можуть бути внутрішніми, зовнішніми та змішаними (комбінованими).
За характером – візуальні, документальні, усні.
Процедури, внаслідок яких отримані аудиторські докази: фактичного контролю, підтвердження, документального контролю, спостереження, опитування, аналітичні.
Серед фактів, що впливають достовірність доказів, виділяють: незалежність джерела інформації; ефективність системи внутрішнього контролю; безпосередні знання аудитора; оцінку осіб, що надали інформацію; ступінь об’єктивності; достатність; своєчасність; об’єктивний ефект.
Залежно від джерела отримання доказів докази поділяються на первинні, вторинні, а залежно від форми подання – матеріальні і усні.
Надійність аудиторських доказів залежить від джерела їх отримання – внутрішнього чи зовнішнього, а також від характеру їх.
За характером розрізняють візуальні, документальні та усні докази.
Аудиторські докази із зовнішніх джерел (наприклад, підтвердження, отримані від третьої особи) більш надійні, ніж отримані з внутрішніх джерел. Аудиторські докази, отримані з внутрішніх джерел інформації підприємства, яке перевіряється, надійніші у разі наявності ефективних систем обліку і внутрішнього контролю. Аудиторські докази, отримані за допомогою проведених тестів, надійніші за ті, що отримані від працівників підприємства. Аудиторські докази у формі документів чи письмових подань надійніші, ніж усні подання. Якщо аудиторські докази одержані з різних джерел, різного характеру і відповідають один одному, то вони більш переконливі.
У разі неможливості одержати достатні належні аудиторські докази аудитор має дати позитивний висновок із застереженням або негативний висновок.
3. Джерела і процедури отримання аудиторських доказів
Джерелами аудиторських доказів є:
v дані первинних документів і звітів, у яких відображається основна інформація про господарські операції;
v облікові регістри, де нагромаджується й узагальнюється інформація зі звітів та прикладених до них первинних документів з погляду їхнього економічного змісту;
v Головна книга, де відображаються залишки на початок і кінець звітного періоду й обороти за дебетом і кредитом відповідних рахунків;
v баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал;
v інвентаризаційні матеріали (описи, порівнювальні відомості, розрахунки природного убутку);
v розрахунки декларації, кошториси, консультації, договори, контракти, засновницькі документи, статут, накази, розпорядження, бізнес – плани;
v оперативна, статистична, податкова звітність;
v матеріали перевірок і ревізій, проведених органами податкової служби, державно – ревізійної служби, статистики, банків та ін.;
v письмові та усні заяви, пояснювальні й доповідні записки матеріально відповідальних та посадових осіб, суб’єктів підприємницької діяльності, замовників тощо.
У національних нормативах аудиту наведено основні процедури для отримання аудиторських доказів - перевірка, спостереження, опитування, підтвердження, підрахунок, аналітичні процедури, а також:
- фізичний огляд;
- пряме підтвердження;
- аналіз документів від третіх осіб;
- аналіз документів від підприємства;
- арифметичний контроль аудитором;
- аналіз та оцінка фактів аудитором;
- аналітичне дослідження – порівняння з даними;
- минулих років
- майбутніх років
- подібних підприємств.
- усна інформація.
Для одержання аудиторських доказів щодо відповідності структури й ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього контролю виконують тести систем контролю.
Аудиторські докази одержують в процесі перевірок належним поєднанням тестів систем контролю і процедур перевірки на суттєвість.
Тести системи контролю – застосовують для одержання аудиторських доказів відносно відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього аудиту. Це перелік методів та порядок їх застосування аудитором для оцінки ефективності функціонування системи обліку і внутрішнього контролю.
Процедури перевірки на суттєвість – це перевірки, які використовуються з метою одержання аудиторських свідчень про виявлення суттєвих викривлень фінансової звітності.
Процедури перевірки на суттєвість бувають двох типів:
1.Документальні перевірки операцій та залишків;
2.Аналітичні процедури.
Під час отримання аудиторських доказів за допомогою тестів систем контролю аудитору слід розглянути достовірність та належність аудиторських доказів для обґрунтування оцінки розміру ризику невідповідності внутрішнього контролю.
При отриманні аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість аудитор повинен оцінити розмір достатності та належності аудиторських доказів, одержаних шляхом таких процедур, разом із будь – якими даними, одержаними в результаті тестів систем контролю для обґрунтування тверджень фінансової звітності.
4. Фактори, що впливають на достовірність доказів
Серед фактів, що впливають на достовірність доказів, виділяють:
- незалежність джерела інформації;
- ефективність системи внутрішнього контролю;
- безпосередні знання аудитора;
- оцінку осіб, що надали інформацію;
- ступінь об’єктивності; достатність;
- своєчасність;
- об’єктивний ефект.
Тестування є одним з головних методичних прийомів аудиту, який полягає у тому, що аудитор формулює перелік питань для оцінки відповідного об’єкта дослідження і послідовно відповідає на них, виконуючи потрібні аудиторські процедури й отримуючи аудиторські докази. Аудитори, використовуючи тестовий підхід (аудиторські тести) до перевірки, мають на меті декілька цілей:
· застосовувати кількісні критерії під час оцінки об’єктів аудиту;
· систематично документувати всі контрольні дії та їх результати;
· перевіряти якість проведеного аудиту, регулювати масштаб і глибину аудиторських процедур.
Існує декілька загальних правил складання і заповнення аудиторських тестів, які можна сформулювати так:
· аудиторські тести складають за принципом «від загального до конкретного», а відповіді на питання тестів дають навпаки – від конкретних до загальних;
· аудитори самі складають тести та відповідають на них.
Якщо на сформульовані письмово питання відповідають інші особи, цей методичний прийом має назву аудиторського анкетування;
· відповіді на питання тестів можна у стверджувальній чи заперечній формі («так» чи «ні»); у вигляді спеціальних позначок або цифр; у вигляді посилань на інші аудиторські робочі документи. При потребі відповідь може бути деталізована.
Аудиторські докази одержують в процесі перевірок належним поєднанням тестів систем контролю і процедур перевірки на суттєвість.
Тести системи контролю – застосовують для одержання аудиторських доказів відносно відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього аудиту. Це перелік методів та порядок їх застосування аудитором для оцінки ефективності функціонування системи обліку і внутрішнього контролю.
6. Поняття помилок і обману, їх різновиди та причини виникнення
Помилка – ненавмисне перекручення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних помилок в облікових записах і групуваннях, недогляду у повноті обліку чи неправильного подання фактів господарської діяльності, наявності та стану майна, розрахунків тощо.
Шахрайство – це навмисно неправильне відображення господарських операцій та подання на цій основі заздалегідь перекрученої, недостатньої звітної інформації її користувачам.
При виявленні шахрайства чи помилки аудитору слід з’ясувати у керівництва і персоналу підприємства їх причин та вплив на фінансову звітність. Якщо, на його думку, шахрайство чи помилка могли викликати неправильне відображення звітності, для відновлення істини він повинен виконати додаткові процедури, які вважає необхідними. Характер додаткових процедур залежить від виду шахрайства чи помилки і від ступеня їх впливу на зміст фінансової звітності.
У випадку, коли шахрайство чи помилка могли бути попереджені або виявлені при внутрішньому контролі, але цього не відбулось, аудитор повинен переглянути свою попередню оцінку щодо цієї системи і, зменшивши довіру до неї, розширити коло інформації, що перевіряється.
Виявлені факти шахрайства та значних помилок повинні бути доведеними. Коли виникають сумніви щодо непричетності керівництва підприємства до виявлених порушень, аудитор повинен порадитись з юристом щодо застосування відповідних законодавчих процедур.
Особливу увагу аудитор повинен перевірити наступні факти: незвичні внески грошових коштів; незвичні внески грошових коштів; платежі за неотримані товари чи отримані, але які не вимагались або одержані та оплачені за підвищеними цінами; списання засобів або розпорядження засобами з вартістю, яка є нижчою, ніж їх ринкова ціна; використання коштів клієнта для особистих потреб( комп’ютерів, легкових машин, послуг, офісу тощо).
Для виявлення шахрайства аудитору необхідно: визначити мотиви шахрайства у клієнта; ознайомитись з персоналом, особливо з керівним персоналом, оцінити його моральні принципи, умови праці та порядок її оплати; виявити умови, що можуть сприяти можливості здійснення шахрайства (становлення керівництва до цього питань, відсутність охорони, контролю та ін).
Послідовність дослідження аудитором можливих порушень у клієнта (дати відповіді на питання):
1. Що порушено (статут, інструкція тощо);
2. Хто порушив (вказати порушника);Що, хто, де, коли, ким, чим, скільки?
3. Коли порушено (дата або період);
4. Як порушено (яким способом допущені відхилення);
5. Чим викликано порушення (причини і умови);
6. Суттєвість порушення;
7. Інформація клієнту з пропозиціями щодо усунення наслідків порушення та причин його появи;
8. Вибір виду аудиторського висновку в залежності від суттєвості порушення;
9. Факт порушення помилки, обміну.
7. Оцінка помилок
Встановивши помилки та факти обману (шахрайства), аудитор робить висновки щодо їх суттєвості. Аудитор може не звертати уваги на наявність «несуттєвих» помилок, виявлених при тестуванні або в період здійснення інших процедур.
Суттєвість – одне з найважливіших понять аудиту, яке передбачає, що аудитор не повинен перевіряти всю діяльність підприємства або всю його звітність з точністю до одиниць, в яких вона складена. Суттєвість – це виражена в абсолютних одиницях можливість інформації вплинути на рішення її користувача. Не може існувати ніякої точної формули для вираження цього поняття. Говорячи про суттєвість, аудитор передбачає, що в кожному конкретному випадку для кожного підприємства необхідно оцінювати ту величину активів, пасивів або фінансових результатів, яка може змінити думку щодо звітності і вплинути на рішення її користувача.
Не може існувати ніякої точної формули для вираження цього поняття. Говорячи про суттєвість, аудитор передбачає, що в кожному конкретному випадку для кожного підприємства необхідно оцінити ту величину активів, пасивів або фінансових результатів, яка може змінити думку щодо звітності і вплинути на рішення її користувача.