Особливості ведення податкового обліку

Визначення доходів і витрат

Облік доходів і витрат майбутніх періодів. Доходи та витрати мають визнаватися такими, що належать до того звітного періоду, якого вони стосуються, незважаючи на те, коли отримується або виплачується готівка чи її еквівалент. Установи, що звітують, відносять до відповідної статті звіту нараховані суми доходів і витрат за кожним фінансовим інструментом на кожну звітну дату в межах принципу обережності.

Винагороди, комісійні та інші доходи реєструються в міру виконання операцій.

Дивіденди, які отримуються, визнаються в тому періоді, в якому банк отримує інформацію про їх оголошення.

Коли банк отримує проценти та прирівняні до них комісії авансом або сплачує їх авансом, тоді використовують такі поняття, як "доходи майбутніх періодів" та "витрати майбутніх періодів".

Облік доходів ведеться за рахунком 3600 П "Доходи майбутніх періодів". Це доходи, отримані в цьому звітному періоді, але належать до наступних періодів.

Облік витрат майбутніх періодів ведеться за рахунком 3500 А "Витрати майбутніх періодів".

Бухгалтерські проводки

1. Банк отримав проценти за кредитом у поточну діяльність авансом за 3 місяці:

Д-т 2600

К-т 3600

2. У кінці місяця процентні доходи, що стосуються цього місяця, відносять на відповідний рахунок:

Д-т 3600

К-т 6026 Процентні доходи за іншими кредитами СГД в поточну діяльність

Податковий облік ведеться з метою накопичення даних про валові доходи та валові витрати і використовується для складання податкової звітності (декларації про прибуток банківської установи та додатків до неї), а фінансовий облік – для складання звіту про прибутки та збитки, тобто для визначення фінансового результату.

Комерційні банки як суб'єкти господарської діяльності є платниками податку на прибуток згідно зі ст. 2 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.97. Банк, який має філії, може прийняти рішення щодо сплати консолідованого податку та сплачувати податок до територіальних бюджетів за місцезнаходженням філії.

Категоріями фінансового обліку є:

· балансовий прибуток;

· доходи;

· витрати.

Категоріями податкового обліку є:

· прибуток до оподаткування;

· валові доходи;

· валові витрати.

Об'єктом оподаткування є прибуток, який розраховується шляхом зменшення скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат і суму амортизаційних відрахувань (ст. З Закону), тобто:

Прибуток до оподаткування = Валовий дохід – Звичайні вирахування –

– Спеціальні вирахування.

Розрахунок оподаткованого прибутку безпосередньо не пов'язаний з формуванням балансового прибутку платника податку.

При визначенні суми валового доходу об'єкта оподаткування слід враховувати особливості формування доходів від здійснення операцій особливого виду (наприклад, операції з цінними паперами та товарно-матеріальними цінностями).

Терміни "валові доходи" та "валові витрати" суттєво відрізняються від термінів "доходи" та "витрати" банку, що вимагає введення, поряд з фінансовим обліком, податкового обліку. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.97 визначає поняття "валовий дохід" та "валові витрати".

Валовий дохід – загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, так і за її межами.

Валовий дохід включає:

· доходи від здійснення банківських, страхових та інших операцій з наданням фінансових послуг, торгівлі валютними цінностями, цінними паперами, борговими зобов'язаннями та вимогами;

· суми комісійних (брокерських) та інших подібних видів винагород, одержаних (нарахованих) банком у зв'язку зі здійсненням операцій з продажу або купівлі іноземної валюти за дорученням та за рахунок клієнтів протягом звітного періоду;

· доходи від спільної діяльності та у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, процентів, володіння борговими вимогами, а також доходів від здійснення операцій лізингу;

· доходи, не враховані в обчисленні валового доходу періодів, що передують звітному, та виявлені у звітному періоді;

· доходи з інших джерел та від позареалізаційних операцій, у тому числі у вигляді:

а) сум невикористаної фінансової допомоги, що повертаються зі страхових резервів;

б) сум невикористаної частини коштів, що повертаються зі страхових резервів;

в) суми коштів страхового резерву, використаних не за призначенням; вартості матеріальних цінностей, переданих платнику податку згідно з договорами схову та використаних ним у власному господарському обороті;

г) суми штрафів та/або неустойки чи пені, одержаних за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних установ;

· сум державного мита, попередньо сплаченого позивачем, що повертаються на його користь за рішенням суду (арбітражного суду).

Не зараховують до складу валового доходу:

· суми податку на додану вартість, отримані (нараховані) банком у складі ціни на продаж послуг і робіт;

· суми коштів у частині надмірно сплачених податків (обов'язкових платежів), що повертаються або мають бути повернені платнику податку з бюджетів, якщо такі суми не були включені до складу валових витрат;

· суми коштів або вартість майна, що надходить платнику податку у вигляді прямих інвестицій;

· суми доходів, накопичуваних на пенсійних рахунках, у межах механізму додаткового пенсійного забезпечення;

· суми одержаного платником податку емісійного доходу;

· номінальну вартість взятих на облік, але неоплачених (непогашених) цінних паперів, які засвідчують відносини позики, а також платіжних документів, емітованих (виданих) боржником на користь (на ім'я) платника податку як забезпечення або підтвердження заборгованості такого боржника перед таким платником податку (облігацій, ощадних сертифікатів, визначених зобов'язань, векселів, боргових розписок, акредитивів, чеків, гарантій, банківських наказів та інших подібних платіжних документів);

· доходи від спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, дивіденди, отримані платником податку від інших платників податку.

Скоригований валовий дохід = Валовий дохід – Всі пункти, які не включаються до складу валового доходу.

Валові витрати – суми будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, що здійснюються як компенсація вартості послуг чи товарів, придбаних платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат належать:

· суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду, пов'язані з обслуговуванням клієнтів;

· суми коштів, внесених до страхових резервів;

· суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів) протягом звітного періоду;

· суми витрат, не зарахованих до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку з втратою, знищенням або зіпсуванням документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді;

· суми витрат, не врахованих у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді в розрахунках податкового зобов'язання;

· суми безнадійної заборгованості, у разі коли відповідні заходи щодо стягнення таких боргів не привели до позитивного наслідку, а також суми заборгованості, стосовно яких закінчився строк позовної давності;

· суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів, та суми перевищення балансової вартості основних фондів та нематеріальних активів над вартістю їх продажу.

Не включаються до складу валових витрат витрати:

· на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності;

· придбання, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов'язані з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

· сплату штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів;

· виплату емісійного доходу на користь емітента корпоративних прав;

· виплату дивідендів, тобто платник податку, який виплачує дивіденди своїм акціонерам (власникам) нараховує та утримує податок на дивіденди в розмірі 30 % нарахованої суми виплат за рахунок таких виплат незалежно від того, чи є емітент платником податку на прибуток. Зазначений податок вноситься до бюджету до або одночасно із виплатою дивідендів.

Згідно з МСБО 12 "Облік податку на прибуток" діють 2 моделі для визначення обсягів прибутку:

· облікова модель;

· податкова модель.

Є різниця між фінансовим результатом діяльності банку, що відображається у фінансовій звітності (балансовому звіті, звіті про прибутки та збитки), та прибутком до оподаткування, який відображається в податковому обліку та звітності й слугує основою для розрахунку податку на прибуток. Різниця виникає в зв'язку з тим, що не всі доходи та витрати, отримані та здійснені банком, належать до категорії "валових". Згідно зі ст. 10 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" прибуток платників податку, в тім числі банків, оподатковується за ставкою ЗО % від вартості об'єкта оподаткування. Відповідно до Закону "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 24.12.2002 встановлена ставка оподаткування 25 % з 01.01.2004.

Податковими періодами є:

звітний (податковий) рік, що відповідає календарному року;

звітний (податковий) квартал.

Банківські установи щомісячно сплачують авансові платежі за податком на прибуток. Сума платежу визначається таким чином:

[Доходи (6-й клас) – Витрати (7-й клас) +

+ Залишок за рахунком 3400] ▪ 0,3.

Для обліку авансових платежів використовуються:

Рахунок 3520 А "Дебіторська заборгованість за податком на прибуток" призначений для обліку авансових платежів за податком на прибуток. За дебетом рахунка обліковуються авансові платежі, а за кредитом проводяться суми списання авансових платежів після фактичного розрахунку податку на прибуток.

Рахунок 3620 П "Кредиторська заборгованість за податком на прибуток" призначений для обліку фактичних сум кредиторської заборгованості за податком на прибуток. За кредитом рахунка проводяться суми податку на прибуток, що підлягають сплаті відповідно до податкового обліку, а за дебетом обліковується прибуток щодо погашення кредиторської заборгованості за податком на прибуток при настанні термінів платежу.

Рахунки 3521 А "Відстрочений податок на прибуток", 3621 П призначені для обліку суми податку на прибуток, котрий належить до звітного періоду, а розрахунки за яким будуть здійснюватися в майбутньому.

За рахунком 3521 виконуються проводки в разі, якщо нарахована сума податку на прибуток за податковим обліком перевищує суму за фінансовим обліком. За рахунком 3621 відображається перевищення сум нарахованого податку на прибуток у фінансовому обліку над податковим обліком.

Бухгалтерські проводки

1. Сплата суми податку на прибуток авансом:

Д-т 3520 Дебіторська заборгованість за податком на прибуток

К-т Кореспондентський рахунок

2. Нарахування податку на прибуток:

Д-т 7900 Податок на прибуток

К-т 3620 Кредиторська заборгованість за податком на прибуток

3. Сплата податку на прибуток:

Д-т 3620

К-т Кореспондентський рахунок

або

К-т 3520 (у разі сплати податку авансом)

4. Збільшення податку на прибуток (у разі, коли сума податку за фінансовим обліком перевищує нараховану суму за податковим обліком):

Д-т 7900 Податок на прибуток

К-т 3621 Відстрочений податок на прибуток

5. Зменшення податку на прибуток (у разі перевищення суми нарахованого податку в податковому обліку над сумою, отриманою у фінансовому обліку):

Д-т 3521 Відстрочений податок на прибуток

К-т 7900 Податок на прибуток

6. У періоді розрахунків за відстроченим податком на прибуток:

Д-т 3621 або Д-т 7900

К-т 3620 К-т 3521

В аналітичному обліку банк веде окремі субрахунки до рахунка 7900 за сплаченим та відстроченим податком на прибуток. Податок сплачується до бюджету не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним кварталом. Платники податку не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний квартал, розраховану за наростаючим підсумком з початку звітного фінансового року.

Податковий облік може здійснюватись:

· позасистемно. Для визначення оподаткованого прибутку установа банку веде позасистемно окремий податковий облік. При здійсненні будь-якої операції, яка стосується валових доходів і валових витрат, крім відображення за відповідними рахунками бухгалтерського обліку її необхідно одночасно відобразити в системі податкового обліку;

· на позабалансових рахунках. Установа банку може вести податковий облік на окремих позабалансових рахунках, які відкриваються банком самостійно та до звітності не включаються. Позабалансові рахунки для ведення податкового обліку зручніше відкривати за статтями податкової декларації та додатків до неї;

· на балансових рахунках.

Ведення обліку валових доходів і валових витрат на балансових рахунках здійснюється шляхом:

а) відкриття нових балансових рахунків (номери рахунків визначаються банком самостійно), які не включаються в бухгалтерські та фінансові звіти;

б) ведення аналітичних розрахунків доходів і витрат за оподаткованими і неоподаткованими сумами.