13.8. Аудит формирования финансовых результатов
Оценка финансовых результатов предприятия является важнейшим направлением аудиту.Цель аудита - проверить правильность определения и отражения в отчетности финансовых результатов деятельности пидприемства.
Задача аудита - установить:
полноту отражения доходов предприятия на счетах бухгалтерского учета и в финансовой отчетности;
соблюдение установленного порядка формирования финансовых результатов предприятия;
соответствие определения финансовых результатов принятой на предприятии учетной политике;
принадлежность всех отраженных прибылей или убытков данному предприятию (отсутствие фиктивной реализации или дохода филиалов, функционирующих на самостоятельном балансе)
правильность оценки в бухгалтерском учете доходов и расходов для определения финансовых результатов;
соблюдение законодательно-нормативных актов по учету операций, которые привели к возникновению финансовых результатов;
соблюдение предприятием избранной политики относительно определения финансовых результатов (при создании резерва сомнительных долгов и т.д.);
соблюдение предприятием пределы отчетного периоду.
Источниками информации являются:
1) Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 г. № 996-XIV с изменениями и дополнениями;
2) П (С) БУ 1 «Общие требования финансовой отчетности», П (С) БУ 2 «Баланс», П (С) БУ 3 «Отчет о финансовых результатах», П (С) БУ 4 «Отчет о движении денежных средств », П (С) БУ 6« Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах », П (С) БУ 7« Основные средства », П (С) БУ 8« Нематериальные активы », П (С) БУ 9« Запасы », П (С) БУ 11 «Обязательства», П (С) БУ 15 «Доход», П (С) БУ 16 «Расходы», с изменениями и дополнениями, утвержденными соответствующими приказами Минфина Украины;
3) первичные документы, учетные регистры и финансовая отчетность по учету производственных затрат, расходов деятельности, реализации и финансовых результатов;
4) материалы предварительной аудиторской перевирки.
Финансовым результатом деятельности предприятия согласно П (С) БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» может быть прибыль или збиток.
Прибыль - сумма, на которую доходы превышают связанные с ними расходы, а убыток - превышение суммы расходов над суммой дохода, для получения которого были осуществлены эти витрати.
При проверке финансовых результатов аудитор должен руководствоваться П (С) БУ 15 «Доход», где отражены порядок формирования информации о доходах предприятия и ее раскрытия в финансовой отчетности и П (С) БУ 16 «Расходы», где изложены основные требования к признанию, составу и оценки расходов, раскрытие информации о расходах в финансовой звитности.
Аудитор должен проверить правильность отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности дохода предприятия, расходов деятельности, результатов деятельности (Доходы - Расходы == Прибыль или Расходы - Доходы = Убыток).
Правильность обобщения информации о финансовых результатах предприятия от обычной деятельности и чрезвычайных событий аудитор проверяет по данным счета 79 «Финансовые результаты». По кредиту счета 79 «Финансовые результаты» аудитор проверяет правильность отраженных сумм в порядке закрытия счетов учета доходов, по дебету - суммы в порядке закрытия счетов учета расходов, а также начисленного налога на прибуток.
Достоверность определения финансовых результатов проверяют в разрезе субсчетов к счету 79.
Правильность определения прибыли (убытка) от операционной деятельности предприятия аудитор выясняет по кредиту субсчета 791 "Финансовый результат от операционной деятельности», где отображается в порядке закрытия счетов сумма доходов от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг и от другой операционной деятельности ( счета 70 «Доходы от реализации», 71 «Прочий операционный доход»), а по дебету субсчета отображается сумма в порядке закрытия счетов учета себестоимости реализованной готовой продукции, товаров, работ, услуг, административных расходов, расходов на сбыт, прочих операционных расходов (90 «Себестоимость реализации», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности»).
Правильность определения размера прибыли (убытка) от финансовых операций предприятия аудитор проверяет по данным субсчета 792 "Результат от финансовых операций». По кредиту субсчета выясняют правильность списания сумм в порядке закрытия счетов учета доходов от участия в капитале (счет 72) и других финансовых доходов (счет 73), а по дебету - списание финансовых расходов со счетов 95 «Финансовые расходы» и 96 «Потери от участия в капитале ».
Правильность определения прибыли (убытка) от прочей обычной деятельности предприятия проверяют по данным субсчета 793 "Результат от прочей обычной деятельности». По кредиту субсчета аудитор выясняет правильность списания сумм в порядке закрытия счетов учета доходов от инвестиционной и другой деятельности предприятия (счет 74), а по дебету - затрат со счета 97 «Прочие расходы».
Правильность определения прибыли (убытка) от чрезвычайных событий проверяют по данным субсчета 794 «Результат от чрезвычайных событий». По кредиту субсчета выясняют правильность списания доходов, полученных от чрезвычайных событий (счет 75), а по дебету - расходы от чрезвычайных событий, которые учитываются на счете 99 «Чрезвычайные расходы».
Правильность определения общей величины чистой прибыли (убытка) предприятием аудитор выясняет сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 79 «Финансовые результаты» за отчетный период. Если кредитовый оборот по счету 79 «Финансовые результаты» будет больше дебетового оборота этого счета, то предприятие на сумму разницы имеет нераспределенная прибыль текущего года, при закрытии счета 79 списывается на счет 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые) збитки.
Если сальдо по дебету счета 79 «Финансовые результаты» больше сальдо по кредиту этого счета, то предприятие осуществило больше затрат, чем получило доходов, и понесло збиткив.
Проверке подлежат также данные счета 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», которых также затрагивает процесс реализации.
По дебету счета 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками» проверяют правильность отражения стоимости реализованной продукции, товаров, работ и услуг, которая включает налог на добавленную стоимость, сборы, обязательные платежи, подлежащие перечислению в бюджет и государственные целевые фондив.
Расчеты предприятия с бюджетом по налогам, связанные с реализацией (налог на добавленную стоимость, акцизный сбор и т.д.), проверяют по данным счета 64 «Расчеты по налогам и платежам» в разрезе субсчетов:
641 «Расчеты по налогам» (где ведут учет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и другие налоги), по данному субсчету по видам налогов ведется аналитический учет;
642 «Расчеты по обязательным платежам»;
643 «Налоговые обязательства», где учитываются суммы налога на добавленную стоимость, указанной в суммы полученных авансов за готовую продукцию, товары, другие активы, работы, услуги, подлежащие отгрузке (выполнению)
644 «Налоговый кредит» (где учитываются суммы налога на добавленную стоимость, на которую предприятие имеет право уменьшить налоговое обязательство).
Правомерность начисления налога на добавленную стоимость определяется по первичным документам - налоговыми накладными (подробно об этом говорится в гл. 10).
Аудит синтетического учета реализации продукции при журнально-ордерной форме осуществляют на основе данных Главной книги, журнала-ордера № 11 с.-х., в котором записи из накопительных ведомостей и реестров отображают итогом за мисяць.
Правильность обобщения данных первичных документов проверяют по реестрам: Реестром документов по реализации готовой продукции (ф. № 11/1 с.-х.), Реестром документов по реализации товарно-материальных ценностей, работ и услуг (ф. № 11/2 с. -г.) и Реестром документов по реализации продукции, материалов, работ и услуг за наличные (ф. № 11/3 с.-х.). Кроме этого, аудитор выясняет полноту переноса этих данных в ведомость (ф. № 11/4 с.-х.), которую составляют щомисяця.
Проверку достоверности учета поступления и расходования средств за реализованную продукцию осуществляют по видам реализованной продукции в разрезе каналов реализации, а в случае необходимости - и за производственными подразделениями или по видам продукции различной якости.
Аудит учета реализации сельскохозяйственной продукции осуществляют по данным Реестра документов по реализации готовой продукции (ф. № 11/1 с.-х.). По каждому виду реализации по данным реестров, где отдельно сгруппированы виды продукции проверяют полноту записей, сделанных на основе товарно-транспортных накладных и квитанций (название заготовительного пункта покупателя (получателя), вид и сорт продукции, натуральная и зачетная ее масса, а также надлежащая предприятию сумма за продукцию и ее доставку), а также оплату теми строками, где отражены ее начисления и неуплаченные суммы, что в конце месяца перенесены в новый реестр для контроля за уплатой в следующем мисяци.
Такая проверка позволяет аудитору установить достоверность накопления данных по продаже отдельных видов сельскохозяйственной продукции по видам реализации, по подразделениям, которые отпустили продукцию, а также аналитического учета расчетов с заготовительными и другими организациями и особами.
Достоверность стоимости отправленной продукции по соответствующим ценам проверяют в целом по реестру. Итог по всем документам по реализации определенного вида продукции должен быть согласован с данными материальных звитив.
По разделу «Принято» записывают номер приемной квитанции, реестра или другого документа заготовительной организации (получателя продукции), принятую количество продукции в натуральном выражении (а при продаже государству как агенту рынка еще зачетную массу реализуемой сельскохозяйственной продукции), выручку по ценам реализации, суммы надбавок, доплат, скидок вместе без налогов, налог на добавленную стоимость, акцизный сбор и корреспондирующий счет. Аудитор уточняет достоверность оплаты, отмеченной бухгалтерией предприятия, на основе банковских и других документов по каждой накладной или иным сопроводительным документом с указанием шифра счета, на который зачислены виручку.
Проверку полноты и правильности учета реализованной другой продукции, материалов, услуг осуществляют по данным Реестра документов по реализации товарно-материальных ценностей, работ и услуг (ф. № 11/2 с.-х.), который открывают на каждый вид реализации продукции, материалов и услуг, а в конце месяца подводятся пидсумки.
При проверке достоверности учета реализации продукции за наличные аудитор выясняет соблюдение особенностей в документальном оформлении, обработке и накоплении данных, обусловленные сложностью движения продукции, когда она может быть оплачена, но не получена или когда из-за ошибки кассира и по другим причинам деньги по кассе не оприходованы, а продукция видана.
Аудитор выясняет также правильность упрощенного учета реализации продукции за наличные при оформлении ее продажи через ларек, принадлежащего предприятию, когда деньги за нее при отпуске принимает не кассир, а продавец и в конце месяца составляет накопительную ведомость. Однако не во всех предприятиях и не все виды продукции могут быть реализованы через ларек (например, услуги вспомогательных производств).
Подробной проверке подлежит Реестр (ф. № 11/3 с.-х.), предназначенный для группировки выручки от реализации продукции, материалов, работ и услуг за наличные, который составляется на основе приходных кассовых ордеров и накладных внутрихозяйственного назначения. Особое внимание уделяется правильности вписанной формы в регистре журнально-ордерной формы как с учета кассы, так и по учету реализации, где сосредоточено весь учет реализации, а потому эта ведомость является удобным контролю.
Операции в ведомости регистрируют в следующем порядке. Первые пять колонок заполняет кассир на основе накладной, выписанной в бухгалтерии при поступлении денег в кассу, где он отмечает: от кого, когда и какая сумма поступила, что и в каком количестве выписаны. Приходные кассовые ордера выписывают, как правило, на каждую накладную отдельно. В конце месяца ведомость сдаются в бухгалтерию, ее итог сверяют с ведомостью ф. № 1 с.-х. относительно правильности и полноты оприходования наличных, после чего передают бухгалтеру по учету реализации и материалив.
При разработке Отчета о движении продукции и материалов бухгалтер, которому нужно делать записи в ведомость, согласно накладных записывает количество и стоимость отпущенных продуктов. На каждый ее вид и сорт отводят отдельную колонку. Если ценности не были выданы, выручку за них регистрируют в колонке «Стоимость неизданной продукции». При выдаче продукции в последующие месяцы в последних двух колонках делают об этом помитку.
Стоимость выданной продукции на определенную дату равна сумме колонки «Стоимость неизданной продукции», если против нее не сделано отметки о выдаче в последующие месяцы. Эту сумму на начало месяца заносят в ведомости текущего месяца. Данный реестр заполняет кассир и после проверки отчета кассы главным бухгалтером передает его бухгалтеру, ведущему учет реализации.
В Реестре отдельно по каждому виду реализованной продукции, работ или услуг отображают количество и сумму выручки от реализации по ценам без налога на добавленную стоимость и акцизного сбора, в отдельных колонках записывают налог на добавленную стоимость и акцизный сбор и рассчитывают общую сумму выручки от реализации за наличные вместе с налогом на добавленную стоимость и акцизным збором.
Аудитор выясняет правильность указанных в конце месяца в Реестре итогов по каждому виду реализованной продукции, материалов, работ и услуг за месяц, и перенос их в Ведомость (ф. № 11/4 с.-х.). В этом документе в течение месяца ведется аналитический учет реализации по количеству и стоимости продукции, выполненных работ и оказанных услуг на сторону, а также по направлениям реализации согласно показателям таблиц годового отчета сельскохозяйственного предприятия. На отдельных страницах сведения учитывают реализацию продукции растениеводства, животноводства и т.д., собственной и заготовленной у населения. Итоги подводят по каждой отрасли отдельно и в целом по сельскохозяйственному пидприемству.
Особое внимание аудитор уделяет проверке правильности сделанных в конце года в Ведомости (ф. № 11/4 с.-х.) (за декабрь) записей о калькуляционные разницы (разницы между фактической и плановой себестоимости продукции, выполненных работ и оказанных услуг) соответствующими видами реализованной продукции, а также отраженной стоимости реализованной продукции без налога на добавленную стоимость, а в отдельных колонках - налога на добавленную стоимость и акцизного сбора и подсчета общей суммы оборота вместе с податками.
В разделе «Принято к оплате» отображают обороты на сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг), которую должны заплатить покупатели и заказчики, в том числе за продукцию и скот, принятые от населения, стоимость материальных ценностей, отпущенных для промышленной переработки на предприятии , поступления выручки от реализации продукции (работ, услуг), выданной работникам предприятия бесплатно и проданной в счет оплаты труда, сумма выручки от реализации, отнесенной в подотчет материально ответственного лица, списания результатов от реализации продукции (работ, услуг).
Соответствие показателей этого раздела аудитор проверяет на основе первичных документов или реестров № 11/1 с.-х., № 11/2 с.-х. и Ведомости (ф. № 11/3 с.-х.). Аудитор выясняет достоверность оборотов за каждый месяц по количеству и стоимости реализованной продукции, отраженных по направлениям реализации, за продукцией, реализованную государству в натуральной и зачетной массе (по количеству), выручки от реализации продукции (работ, услуг), показанную в целом за ценам реализации без сумм налога на добавленную стоимость и акцизного сбора, отражающие в отдельных колонках, и записи по всему обороту.
В разрезе месяцев на основе накопительных ведомостей, листков-расшифровок, отчетов о движении товарно-материальных ценностей и сведений, где сгруппированы показатели по видам продукции и каналами реализации с разбивкой на натуральную и зачетную массу, а полученную выручку с детализацией по корреспондирующим счетам, сравнивают данным журнала-ордера № 11 с.-х., на обратной стороне которого приведены аналитические данные к счетам 70 «Доходы от реализации» и 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и их кредитовые обороты с начала года. По каждому месяцу проверяют соответствие перенесенных оборотов по кредиту упомянутых счетов с Журнала-ордера № 11 с.-х. в Главную книгу, в которой до конца года сальдо не выводят, а только подсчитывают обороты за каждый месяц и нарастающим итогом с начала года и только в конце года после вывода сальдо по данному счету определяют финансовые результаты реализации ценностей, работ и услуг.
| 13.7. Аудит чрезвычайных доходов и расходов | Глава 14. АУДИТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ |