Учет валютных ценностей и операций
1. Основные понятия и общие принципы учета валютных ценностей и операций.
1.1 Понятие валютных ценностей
1.2 Понятие и классификация валютных операций
1.3 Задачи учета валютных ценностей и операций
2. Оценка валютных средств в текущем учете
2.1 Валютный (обменный) курс
2.2 Дата пересчета валютного курса
2.3 Расчет рублевого эквивалента
2.4 Курсовые разницы
2.5 Записи по учету валютных операций
3. Особенности учета кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному учету
4. Учет операций по валютным счетам организации в банках.
4.1 Валютные счета в банках
4.2 Синтетический учет операций по валютным счетам
5. Учет операций по обязательной продаже валютной выручки
6. Учет операций по покупке-продаже иностранной валюты посредством уполномоченных банков
Введение
В хозяйственной практике организации используют денежные средства и совершают сделки не только в российских рублях, но и в различных иностранных валютах. В связи с этим наряду с ценностями и операциями, выраженными в рублях, объектом бухгалтерского учета становятся так называемые валютные ценности и операции. В курсовой работе рассматривается порядок: отражения на счетах бухгалтерского учета имущества и обязательств, стоимость которого выражена в иностранной валюте; исчисления рублевого эквивалента сумм в иностранных валютах; регулирования курсовых разниц; учета доходов и расходов, связанных с валютными операциями.
1. Основные понятия и общие принципы
учета валютных ценностей и операций.
1.1 Понятие валютных ценностей.
В общем виде валютные ценности представляют собой имущество и обязательства организации, выраженные в иностранных валютах. Они охватывают:
иностранную валюту, т. е. 1) денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем иностранном государстве или группе государств, и 2) средства на счетах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных и расчетных единицах;
ценные бумаги в иностранной валюте - платежные документы (чеки, векселя, аккредитивы и др.), фондовые ценности (акции, облигации) и другие долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте.
По режимам применения иностранная валюта подразделяется на свободно конвертируемую, клиринговую, замкнутую.
Свободно конвертируемая (так называемая твердая) валюта-это валюта, свободно и неограниченно обмениваемая на другие иностранные валюты (доллар США, английский фунт стерлингов, французский франк, немецкая марка, итальянская лира, швейцарский франк, национальные валюты иных стран Европейского союза, японская йена и др.).
Валюта клиринга - валюта, согласованная участниками безналичных расчетов на основе взаимного зачета встречных требований и обязательств. Она функционирует в безналичной форме - в виде бухгалтерских записей на банковских счетах (например, расчеты по товарообороту России с Индией ведутся в клиринговых долларах США и др.).
Замкнутая (неконвертируемая) валюта - национальная валюта, которая функционирует в пределах только одной страны и не обменивается на другие иностранные валюты (национальные валюты большинства развивающихся стран и государств ближнего зарубежья и т. п.).
Кроме того. в международных расчетах используются особые счетные единицы или международная валюта ~ ЭКЮ и СДР. Европейская валютная единица ЭКЮ (European Currency Unit) введена ЕЭС для обеспечения базы паритетов и соотношений курсов валют в рамках европейской валютной системы; применяется и в операциях частного сектора. Специальные нрава заимствования (СДР - Special Drawing Rights) эмитируются Международным валютным фондом для безналичных записей па счетах в нем; используются в операциях центральных банков стран и этого фонда.
Согласно валютному законодательству к валютным ценностям относятся также драгоценные металлы и природные драгоценные камни. Операции с данными ценностями совершаются в порядке, устанавливаемом особо правительством.
1.2 Понятие и классификация валютных операций.
В отношении валютных ценностей организации могут совершать различные сделки. Эти сделки, совершенные в соответствии с действующим законодательством, признаются валютными. Среди них - операции, связанные с переходом права собственности и иных прав, в том числе операции, связанные с использованием в качестве средств платежа иностранной валюты и платежных документов в иностранной валюте; ввоз и пересылка в страну, а также вывоз и пересылка из страны иностранной валюты и ценных бумаг; осуществление международных денежных переводов. При этом покупка и продажа иностранной валюты на внутреннем валютном рынке может производиться только через банки, получившие лицензии от Центрального банка России на проведение валютных операций.
Операции с иностранной валютой и ценными бумагами в иностранной валюте подразделяются на текущие валютные операции и валютные операции, связанные с движением капитала. Текущими валютными операциями признаются:
переводы в страну и из страны иностранной валюты для осуществления расчетов без отсрочки платежа по экспорту и импорту товаров, работ и услуг, а также для осуществления расчетов, связанных с кредитованием экспортно-импортных операций на срок не более 180 дней;
получение и предоставление финансовых кредитов па срок нс более 180 дней;
переводы в страну и из страны процентов, дивидендов и иных доходов по вкладам, инвестициям, кредитам и прочим операциям, связанным с движением капитала;
переводы неторгового характера, включая переводы сумм оплаты труда, пенсий, алиментов, а также другие аналогичные операции.
К валютным операциям связанным с движением капитала, относятся:
прямые инвестиции, т. е. вложения в уставный капитал организации с целью извлечения дохода и получения прав на участие в управлении организацией;
портфельные инвестиции, т. е. приобретение ценных бумаг;
переводы в оплату права собственности на здания, сооружения и иное имущество, включая землю и ее недра, относимое по законодательству страны его местонахождения к недвижимому имуществу, а также иных прав на недвижимость;
предоставление и получение отсрочки платежа на срок более 180 дней по экспорту и импорту товаров, работ и услуг;
предоставление и получение финансовых кредитов на срок более 180 дней;
все иные валютные операции, не являющиеся текущими.
Текущие валютные операции осуществляются организациями без ограничений. Операции, связанные с движением капитала, могут быть произведены лишь в порядке, установленном Центральным банком России.
Основным органом валютного регулирования является Центральный банк Российской Федерации. Он определяет сферу и порядок обращения в стране иностранной валюты и ценных бумаг в иностранной валюте; издает соответствующие нормативные акты; проводит все виды валютных операций; устанавливает правила ведения операций с иностранной валютой; определяет единые формы учета, отчетности, документации и статистики валютных операций и др.
Кроме того, Центральный банк наряду с Правительством России осуществляет валютный контроль. Целью такого контроля является обеспечение соблюдения валютного законодательства при совершении валютных операций. Основными направлениями его считаются:
определение соответствия проводимых валютных операций действующему законодательству и наличия необходимых для них лицензий и разрешений;
проверка выполнения организациями обязательств в иностранной валюте перед государством, а также обязательств по продаже иностранной валюты на внутреннем валютном рынке;
контроль обоснованности платежей в иностранной валюте;
проверка полноты и объективности учета и отчетности по валютным операциям.
Нарушение валютного законодательства влечет ответственность в виде: взыскания в доход государства всего полученного по недействительным в силу закона сделкам; взыскания в доход государства всего необоснованно приобретенного не по сделке, а в результате незаконных действий. Помимо этого, предусмотрен м штрафные санкции за отсутствие учета валютных операций, ведение учета валютных операций с нарушением установленного порядка, непредставление или несвоевременное представление соответствующих документов и информации.
1.3 Задачи учета валютных ценностей и операций
Бухгалтерский учет валютных ценностей и операций призван обеспечить решение в первую очередь следующих двух взаимосвязанных задач. Во-первых, отражение этих операций в качестве составляющих деятельности организации; в учете должна формироваться полная картина такой деятельности. Во-вторых, в учете накапливается информация о реальном состоянии имущества и обязательств, т. е. информация о фактическом валютном положении.
Для решения первой задачи необходимо приведение всех денежных измерителей к единой валюте, ибо систематизация, накопление и обобщение информации о фактах хозяйственной деятельности возможны лишь в едином измерителе.
Решение второй задачи предполагает наряду с использованием единой валюты ведение учета параллельно в реальной валюте расчетов и платежей. Это позволяет контролировать и принимать решения по дебиторской и кредиторской задолженности.
Кроме того, в процессе учета ведется контроль за законностью и целесообразностью валютных сделок, наличием валютных ценностей, их сохранностью и правильностью использования.
2. Оценка валютных средств в текущем учете
Для целей бухгалтерского учета оценка валютных средств состоит в установлении рублевого эквивалента сумм, выраженных в иностранных валютах. Рублевый эквивалент определяется путем пересчета (конверсии) сумм в иностранной валюте в рубли на основе валютного курса. Алгоритм такого пересчета заключается в последовательном установлении вида курса, по которому надо вести пересчет иностранной валюты в рубли; идентификации даты, по состоянию на которую следует проводить конверсию; осуществлении самого расчета; исчислении и учете суммы курсовой разницы.
2.1 Валютный (обменный) курс
Курс той или иной иностранной валюты по отношению к рублю представляет собой выраженную в рублях цену других национальных или международных валют. Он складывается на основе спроса и предложения на аукционах, биржах, межбанковском рынке, при купле-продаже валюты коммерческими банками и другими юридическими лицами и гражданами, т. е. на внутреннем валютном рынке.
В нынешних условиях применяются следующие основные виды курсов: котируемый Центральным банком России; покупки и продажи наличной валюты в коммерческих банках; аукционный; биржевой. Курс Центрального банка используется в расчетах доходов и расходов государственного бюджета, во всех видах платежно-расчетных отношений государства с организациями и гражданами, при налогообложении и для бухгалтерского учета. Курсы покупки-продажи валюты в коммерческих банках, аукционные и биржевые курсы предназначены для совершения операций по покупке и продаже иностранной валюты конкретными коммерческими банками, обменными пунктами, на валютных аукционах и биржах.
В бухгалтерском учете для пересчета иностранной валюты в рубли применяется курс, определяемый Центральным банком. Законом "О денежной системе Российской Федерации" он именуется официальным курсом рубля к денежным единицам других государств. Например, покупка иностранной валюты на бирже осуществляется по биржевому курсу, а в учете приобретенная валюта должна быть оприходована исходя из курса Центрального банка.
Когда хозяйственная операция совершается в валюте, официальный курс которой по отношению к рублю не устанавливается Банком России, то пересчет в рубли производится в два этапа. Сначала полученная или уплаченная валюта переводится в конвертируемую валюту (например, в доллары США). Для этого используется прямое курсовое соотношение этих валют, публикуемое общепризнанными международными организациями, например валютно-финансовой службой информационного агентства Рейтер или газетой "Файненшл Тайме" (Financial Times). Полученная таким образом сумма в конвертируемой валюте пересчитывается в рубли в общеустановленном порядке.
2.2 Дата перерасчета валютного курса
Курс - подвижное соотношение валют, зависящее от множества факторов. Валютный курс может изменяться ежедневно и даже в течение одного дня. Поэтому, выполняя операции пересчета суммы в иностранной валюте в сумму в рублях или наоборот, необходимо определиться с тем, курс какого дня следует использовать.
Согласно Положению по учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте (ПБУ 3/95), пересчет производится на дату совершении операции в иностранной валюте. Так, при зачислении или списании средств с валютного счета в банке для целей учета суммы подлежат пересчету в рубли по курсу, действовавшему в день совершения операции, т. е. на дату, указанную в выписке банка из валютного счета. Именно эта сумма в рублях и должна быть принята к учету в качестве прихода или расхода средств.
Однако па практике бывает достаточно сложно установить дату совершения хозяйственной операции. В табл. 1 приведен условный пример, показывающий, что к такой хозяйственной операции, как закупка товара российской организацией у иностранной фирмы, могут иметь то или иное отношение различные даты и соответствующие им обменные курсы.
Таблица 1
Хронология основных событий, связанных с закупкой товара
организацией у иностранной фирмы.
Дата
Событие
Условный валютный курс, действовавший на дату события, руб. За 1 единицу иностранной валюты.
15 марта
Заказ товара организацией
1000
25 марта
Погрузка товара на морское судно
1050
30 марта
Получение счета организацией
1100
4 апреля
Оформление грузовой таможенной декларации
1020
21 апреля
Фактическое получение товара
1070
30 апреля
Оплата счета
1090
По общему правилу датой совершения операции в иностранной валюте считается день, когда в соответствии с законодательством или договором у организации возникает право принять к бухгалтерскому учету имущество и обязательства, которые являются результатом этой операции. В отдельных случаях она прямо оговаривается законодательством или нормативной документацией. В большинстве же случаев дата пересчета принимается исходя из экономического и. юридического содержания операции. В частности, для следующих операций датой совершения считается:
Операция в иностранной валюте
Дата совершения операции в иностранной валюте
Банковские операции по валютным счетам
Дата зачисления денежных средств на валютный счет организации в банке или их списания
Кассовые операции с иностранной валютой
Дата оприходования или выдачи денежных знаков из кассы организации
Реализация товаров, работ, услуг, иного имущества за иностранную валюту:
при определении выручки от реализации по мере предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов
Дата предъявления счетов и иных аналогичных документов покупателю (заказчику) при условии отгрузки (отпуска) товаров, иного имущества, фактического выполнения работ, оказания услуг
при определении выручки от реализации по мере оплаты:
при безналичных расчетах
Дата зачисления денежных средств на валютный счет организации в банке или ином кредитном учреждении при условии отгрузки (отпуска) товаров, иного имущества, фактического выполнения работ, оказания услуг.
при расчетах наличными денежными средствами
Дата оприходования товара денежных знаков в кассе организации при условии отгрузки (отпуска) товаров, иного имущества, фактического выполнения работ, оказания услуг.
Реализация товаров, иного имущества, работ, услуг за иностранную валюту в условиях товарообмена:
при определении отгрузки (отпуска) выручки от реализации по мере предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов
Дата предъявления счетов и иных аналогичных документов при условии отгрузки (отпуска) товаров, иного имущества, фактического выполнения работ, оказания услуг.
при определении выручки от реализации по мере оплаты (при безналичных расчетах и расчетах наличными денежными средствами)
Дата перехода права собственности на импортные товары, иное имущество к импортеру, фактического потребления услуг.
Импорт товаров, иного имущества
Дата перехода права собственности на импортированные товары, иное имущество к импортеру.
Импорт услуги
Дата фактического потребления услуги
Погашение задолжности в иностранной валюте по суммам, выданным ранее работникам организации под отчет на осуществление определенных расходов.
Дата утверждения авансового отчета
Формирование уставного капитала организации и образование задолжности ее собственников по вкладам в него
Дата подписания учредительных документов
Исходя из этого в примере, приведенном в табл. , дата оприходования импортируемого товара должна быть определена на основе договора. Если поставка осуществляется морем на условиях ФОБ, то товар принимается к учету импортером в момент пересечения грузом борта морского судна. Пересчет стоимости такого товара, выраженной в иностранной валюте, в рубли должен быть произведен по курсу, действовавшему 25 марта. В целях упрощения учета в некоторых странах допускается вести пересчет текущих валютных операций в местную валюту по условному курсу, близкому к реальному. Таким курсом признается, например, средний курс. Он может использоваться лишь при отсутствии значительных колебании текущего курса. Обычно средний курс рассчитывается за непродолжительное время (неделя, месяц). В качестве условного курса может использоваться также курс последнего дня истекшего отчетного периода. Использование условного курса целесообразно лишь при большом числе валютных операций. Описанная практика имеет место, в частности, в Великобритании, США.
2.3 Расчет рублевого эквивалента.
Порядок расчета рублевого эквивалента суммы в иностранной валюте зависит от принятого способа котировки (установления) обменного курса. Различают прямые и косвенные котировки.
При прямой котировке цена единицы или определенного количества единиц иностранных денег устанавливается в местной валюте. Например, 1 дол. США равен 1000 руб., 10 японских йен эквивалентны 70 руб., 100 итальянских лир - 50 руб. При такой котировке количество единиц иностранной валюты является величиной постоянной, а равнозначное ей количество рублей меняется в зависимости от изменения стоимости как иностранной валюты, так и рублей. При данном методе котировки рублевый эквивалент рассчитывается путем умножения суммы в иностранной валюте на цену единицы этой валюты. К примеру, при курсе 1 дол. США == 1000 руб. сумма в 100 дол. США будет отражена как 100 000 руб. (100 - . ЦЮО), при курсе 100 итальянских лир = 50 руб. рублевый эквивалент суммы в 3000 лир составит 1500 руб. (3000 • 50 : 100).
При косвенной котировке указывается, сколько единиц иностранной валюты приходится на единицу или определенную часть единицы местной валюты. Например, 2 дол. США равны 1 руб. Для исчисления эквивалента суммы в валюте, курс которой котируется косвенным методом, необходимо эту сумму разделить на цену местной валюты. Например, при указанном выше курсе рублевый эквивалент суммы в 100 дол. США .составит 50 руб. (100 : 2).
В бюллетенях Центрального банка Российской Федерации курсы иностранных валют по отношению к рублю выражаются прямой котировкой. Косвенная котировка традиционно применяется в мировой практике для валюты Великобритании: курс устанавливается как цена одного английского фунта стерлингов в, скажем, долларах США (тогда как для других валют курс определяется как цена 1 дол. США в этих валютах).
В отличие от официального курсового бюллетеня коммерческие банки публикуют два курса рубля: курс, по которому они покупают иностранную валюту (курс покупателя или курс покупки), и курс, по которому они продают валюту на внутреннем валютном рынке (курс продавца или курс продажи). Разница между этими курсами составляет прибыль указанных организаций по валютным операциям. Очевидно, что курс продажи будет всегда выше курса покупки.
2.4 Курсовые разницы
Колебания валютного курса обуславливают появление сумм курсовых разниц. Курсовая разница представляет собой разницу между рублевой оценкой валютного имущества или обязательств по курсу на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период и рублевой оценкой их на дату принятия к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. Курсовые разницы возникают в результате изменения официального курса в период между датой совершения хозяйственной операции и датой расчета, т. е. полного или частичного погашения дебиторской или кредиторской задолженности, по любым денежным позициям, вытекающим из этой операции. При благоприятном развитии курса возникают положительные курсовые разницы, при неблагоприятном - отрицательные (курсовые потери). Риски курсовых потерь могут быть застрахованы заключением разного рода срочных валютных сделок на межбанковском рынке или на биржах, а также включением в контракты и соглашения защитных оговорок. В табл. 2 приведена характеристика наиболее распространенных случаев появлений положительных и отрицательных курсовых разниц.
Таблица 2
Характеристика наиболее распространенных случаев
возникновения курсовых разниц.
Хозяйственная ситуация
Содержание курсовой разницы
Синтетический счет, на котором возникает курсовая разница
Поступление денежных средств в оплату отгруженной продукции, выполненных работ, оказанных услуг
Разница между оценкой дебиторской задолженности но курсу на дет» предъявления расчетных документов покупателю (заказчику) и суммой поступивших денежных средств по курсу дня перевода
Расчетов с покупателями и заказчиками
Оплата полученного векселя
Разница между оценкой дебиторской задолженности, обеспеченной полученным векселем, по курсу на день выписки векселя и суммой поступивших денежных средств по курсу дня перевода
Расчетов с покупателями и заказчиками
Оплата выданного векселя
Разница между оценкой кредиторской задолженности, обеспеченной выданным векселем, по курсу на день выписки векселя и суммой переведенных денежных средств по курсу дня перевода
Расчетов с поставщиками и подрядчиками
Оплата приобретенных материальных ценностей
Разница между оценкой кредиторской задолженности по курсу на день возникновения ее и суммой переведенных денежных средств по курсу дня перевода
Расчетов с поставщиками и подрядчиками
Перевод денежных средств в счет доходов, причитающихся от участия в организации
Разница между оценкой задолженности перед участником по причитающимся ему доходам от участия в организации по курсу на день возникновения задолженности и суммой переведенных денежных средств по курсу дня перевода
Расчетов с учредителями
Записи по счету Прибылей и убытков производятся в корреспонденции со следующими счетами: Долгосрочных финансовых вложений, Краткосрочных финансовых вложений - но операциям погашения облигаций и возврата депозитов; Расчетов с поставщиками и подрядчиками - по операциям оплаты приобретенных организацией основных средств, иных материальных ценностей, нематериальных активов, потребленных услуг и оплаты выданных векселей; Расчетов с покупателями и заказчиками - по операциям оплаты отгруженной покупателям (заказчикам) продукции, выполненных работ, оказанных услуг и оплаты полученных векселей; Расчетов по имущественному и личному страхованию - по операциям уплаты организацией страховых платежей; Расчетов с бюджетом - но уплате налогов и неналоговых платежей в иностранной валюте; Расчетов с подотчетными лицами -по операциям погашения сумм, выданных ранее под отчет; Расчетов с учредителями - по выплате доходов, дивидендов от участия в организации; Расчетов с разными дебиторами и кредиторами - по операциям неторгового характера; Расчетов с дочерними (зависимыми) обществами - по расчетам с дочерними (зависимыми) обществами; Внутрихозяйственных расчетов - но расчетам с филиалами и представительствами; Краткосрочных кредитов банков, Долгосрочных кредитов банков, Краткосрочных займов, Долгосрочных займов -• но операциям погашения кредитов и займов, полученных организацией от банков, иных кредитных учреждений и других организаций.
В качестве примера приведем записи по расчетам с подотчетными лицами (см. рис.1).
Альтернативной описанной выше может быть схема, при которой в течение года образующиеся суммы курсовых разниц учитываются на счете Доходов будущих периодов на специально открываемом для этого субсчете. Записи по счету Доходов будущих периодов производят в корреспонденции с теми же счетами, что и по счету Прибылей и убытков. Выявившийся но окончании отчетного года сальдированный результат по счету Доходов будущих периодов списывается на счет Прибылей и убытков. Таким образом, с точки зрения формирования конечною финансового результата деятельности организации описанный порядок никак не влияет на него в сравнении с непосредственным отнесением курсовых разниц на счет Прибылей и убытков.
Курсовые разницы подлежат зачислению в прибыль или убыток организации (кроме операции по формированию уставного капитала). При этом курсовые разницы могут зачисляться в прибыль или убыток организации либо по мере их принятия к бухгалтерскому учету, либо единовременно в конце отчетного года (в виде сальдо).
В первом случае курсовые разницы списывают на счет 80 "Прибыли и убытки". Положительные курсовые разницы отражают по кредиту счета 80 и дебету счетов учета денежных средств и расчетов. Отрицательные курсовые разницы списывают с кредита счетов учета денежных средств и расчетов в дебет счета 80. На налогооблагаемую прибыль курсовые разницы не влияют.
Во втором случае положительные и отрицательные курсовые разницы списывают в течение года на счет 83 "Доходы будущих периодов", субсчет 4 "Курсовые разницы". В конце отчетного года дебетовый и кредитовый обороты по данному счету сопоставляют и полученное сальдо списывают со счета 83 на счет 80 (кроме сумм, не подлежащих списанию в соответствии с законодательными и другими нормативными актами).
Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на ее добавочный капитал.
Положительные курсовые разницы относят на увеличение счетов по учету денежных средств и расчетов с кредита счета 87 "Добавочный капитал", а отрицательные отражают по дебету счета 87 и кредиту счетов учета денежных средств и расчетов.
Курсовые разницы отражают в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность.
Информация о способе отнесения курсовых разниц на счет 80 "Прибыли и убытки" и о курсе Центрального банка РФ иностранных валют по отношению к рублю на дату составления бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию в составе информации об учетной политике организации.
2.5 Записи по учету валютных операций.
Бухгалтерский учет валютных операций и валютных ценностей ведется в той же системе счетов, что и учет операций и ценностей в рублях. Записи по счетам расчетов производятся на счетах Расчетов с поставщиками и подрядчиками, Расчетов по авансам выданным, Расчетов с покупателями и заказчиками, Расчетов по авансам полученным, Расчетов по имущественному и личному страхованию, Расчетов с бюджетом, Расчетов с подотчетными лицами, Расчетов с учредителями, Расчетов с разными дебиторами и кредиторами и д.р. Информация о валютных ценностях и обязательствах накапливается на счетах Долгосрочных финансовых вложений, Валютного счета, Переводов в пути, Краткосрочных финансовых вложений, Краткосрочных кредитов банков, Долгосрочных кредитов банков, Краткосрочных займов, Долгосрочных займов и д.р. При этом расчеты и имущество в иностранной валюте целесообразно учитывать обособленно на специально открываемых субсчетах к приведенным синтетическим счетам. Помимо обычных составляющих учетные записи должны включать также валютный курс, использованный для расчета рублевого эквивалента по операции, отражаемой данными записями.
В организациях рубли - обязательная, но не единственная денежная единица, используемая в учете. Параллельно с записями в рублях денежные средства на валютных счетах и операции в иностранных валютах должны отражаться также в валюте расчетов и платежей по ее номиналу. Для этого на практике применяются различные технические способы организации учетных записей: вторые комплекты учетных регистров; запись данных дробью при линейно-позиционном строении регистров; включение в формы документов дополнительных показателей и т.д.
Продолжим пример, приведенный на рис. 1. За отчетный период организацией выданы под отчет на командировочные расходы различные денежные средства в сумме 100 дол. США, что в пересчете в рубли по текущему курсу составляет 100 тыс. Руб. В учете эта операция найдет отражение на счете Расчетов с подотчетными лицами в российской валюте в сумме 100 ты. Руб.; параллельно за работниками, направленными в служебные командировки за границу, будет числиться задолженность в иностранной валюте на сумму 100 дол. США.
Иногда возникает вопрос о возможности сплошного параллельного ведения бухгалтерского учета в рублях и в иностранной валюте (особенно в организациях с иностранным участием). Сплошная оценка фактов хозяйственной деятельности в двух валютах при ручном ведении учета нецелесообразна, так как вызывает существенное увеличение работы и вероятность ошибок. При наличии соответствующей технической базы (компьютерной техники и программных средств) решение этой задачи представляется реальным и до некоторой степени оправданным.
3. Особенности учета кассовых операций в иностранной валюте
и операций по валютному счету.
Для учета операций в иностранной валюте в организациях создается специальная касса. С кассиром по валюте заключают договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Кассам устанавливают лимиты в иностранной валюте. Они должны быть обеспечены всеми инструкциями, контрольными и справочными материалами (справочниками по иностранной валюте, образцами дорожных чеков и еврочеков и др.).
Кассиры обязаны строго соблюдать правила совершения операций по приему и выдаче валюты из кассы.
При приеме от клиента платежных документов в иностранной валюте кассир должен проверить их подлинность и платежеспособность по имеющимся контрольным материалам, а также полноту и действительность указания реквизитов документов. При отсутствии у кассира соответствующих образцов чеков и контрольных материалов такие чеки к оплате не принимаются.
В кассу принимается наличная иностранная валюта, не вызывающая сомнений в ее подлинности и платежеспособности. Поврежденные денежные знаки, ветхие, вызывающие сомнение в платежеспособности кассиром не принимается.
Фальшивые денежные знаки, а также вызывающие сомнение в их подлинности клиенту не возвращаются. Их записывают в отдельный реестр и возвращают в банк с пометкой "Фальшивая" или "Вызывающая сомнение". Клиенту выдается квитанция о том, что принятая валюта является фальшивой или вызывает сомнение, с указанием в квитанции наименования валюты и ее достоинства.
Оплату товаров и услуг разрешается принимать в нескольких видах иностранных валют. Пересчет других видов иностранных валют в доллары осуществляется по рыночному курсу, о котором кассу информирует банк. Таблица пересчета должна быть доступной для посетителей.
При расчетах за валюту сдача выдается обычно в валюте платежа. С согласия покупателей сдача может быть выдана в другой свободно конвертируемой валюте. Выдача сдачи в рублях запрещается.
Для обособленного учета наличия и движения наличной иностранной валюте к счету 50 "Касса" открывают соответствующие субсчета.
Особенности учета операции по валютному счету
Организации (юридические лица) имеют право открыть валютный счет на территории РФ в любом банке, уполномоченном Центральным банком РФ на проведение операций с иностранными валютами. Обычно банки открывают счета по отдельным видам иностранных валют. Можно открывать счета сразу в нескольких валютах, что позволяет избежать конверсии валюты из одной в другую, осуществляемой за плату по действующему курсу международного валютного рынка на день совершения операции. Возникающие при этом курсовые разницы относятся на счет организации.
Для открытия валютного счета организация обязана предоставить в уполномоченный банк следующие документы:
1) справку о постановке на учет в налоговом органе;
2) заявление, содержащее полное и точное наименование предприятия, его юридический адрес, номера телефонов, телекса, телефакса, скрепленное двумя подписями и печатью. В заявлении содержится обязательство клиента соблюдать банковские правила ведения валютного счета. На обороте заявления работник банка фиксирует номер присваиваемого клиенту счета, отражает разрешительные визы;
3) копии учредительных документов (устав, учредительный договор) заверенные в нотариальной конторе или регистрирующим органом;
4) копии документов о регистрации, заверенные также нотариальной конторой или регистрирующим органом;
5) карточку установленной формы с образцами подписей и оттиска печати, заверенную нотариально;
6) справку о регистрации в Пенсионном фонде РФ.
Совместные организации и иностранные фирмы, кроме того, обязаны представить в банк свидетельство о внесении их в реестр предприятий с иностранными инвестициями.
После проверки представленных документов юристом и главным бухгалтером банк оформляет распоряжение на открытие счета, копия которого (заверенная банком) дает возможность организации осуществлять операции по валютному счету.
На основании проверенных документов банк заключает с клиентом договор о расчетно-кассовом обслуживании, в котором оговариваются тарифы комиссионного вознаграждения за оказываемые банком услуги, сроки принятия банком претензий по списанию или зачислению средств на валютный счет и др.
После заключения договора банк открывает клиенту сразу два счета: транзитный валютный счет и текущий валютный счет.
Эти счета ведутся параллельно. Валютную выручку, поступающую за экспорт товара, зачисляют сначала на транзитный валютный счет. После обязательной продажи в валютный резерв и на внутреннем валютном рынке остаток валюты зачисляют на текущий валютный счет организации.
На валютный счет организации могут быть зачислены в ин. валюте следующие суммы:
переведенные из-за границы через уполномоченный банк в оплату экспортных товаров и оставшиеся после обязательной продажи в валютный резерв и на внутреннем вал-ом рынке;
перечисленные с валютных счетов других владельцев в оплату купленных товаров;
купленные владельцем счета на валютный бирже и на валютном аукционе;
другие поступления с разрешения уполномоченного банка, Центрального банка РФ или Минфина РФ.
Суммы, числящиеся на валютных счетах, по распоряжению владельцев могут быть переведены за границу по экспортно-импортным операциям, перечислены на счета внешнеэкономических организаций для последующего перевода за границу в оплату за импортные товары и на валютные счета других организаций в оплату товаров, использованы
на оплату задолженности по кредитам в иностранной валюте, командировочных расходов, банковской комиссии и почтово-телеграфных расходов, для продажи на валютной бирже и на валютных аукционах и на другие цели с разрешения уполномоченного банка, Центрального банка РФ или Минфина РФ.
Банк начисляет и выплачивает проценты по валютным счетам в тех валютах, по которым имеет доходы от их размещения на международном валютном рынке. По текущим валютным счетам процентная ставка определяется на основе ставок по однодневным депозитам на международном валютном рынке (исчисляется средняя ставка по видам валюты за истекший квартал и уменьшается на 1,5%).
Организация может осуществлять в уполномоченном банке вклады на 1,2,3,6,9 и 12 месяцев в зависимости от валюты вклада. По вкладам на депозитных счетах начисляются проценты либо на договорной основе между вкладчиком и банком, либо по ставке, базирующейся на ставках, действовавших на международном банковском рынке.
Для обобщения информации о наличии и движении средств в иностранной валюте используют счет 52 "Валютный счет". По дебету этого счета отражают поступление денежных средств на валютные счета организации, по кредиту - списание денежных средств с валютных счетов. Операции по валютным счетам отражают на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов. Суммы, ошибочно отнесенные в дебет или кредит валютных счетов и обнаруженные при проверке выписок банка, отражают на счете 63 "Расчеты по претензиям".
Аналитический учет по счету 52 ведут по каждому счету, открытому в учреждениях банков для хранения денежных средств в иностранных валютах.
4. Учет операций по валютным счетам организации в банках.
4.1 Валютные счета в банках.
Организации хранят временно свободные денежные средства в иностранных валютах (собственные и заемные) на валютных счетах в банковских учреждениях. Большинство валютных операций проводится через эти счета.
Организация может открывать валютные счета в любых уполномоченных банках на территории России, т. е. в банках и иных кредитных учреждениях, имеющих лицензии Центрального банка Российской Федерации на проведение валютных операций. Открытие организацией счета в иностранном банке за границей и совершение но нему операций требует предварительного разрешения Центрального банка. При этом организация обязана представлять отчетность по остаткам средств на указанных счетах и другие сведения по форме и в сроки, определяемые Центральным банком.
Каждый валютный счет ведется только в одной свободно конвертируемой валюте. Валюта счета определяется но выбору самой организации при открытии счета. При зачислении на счет или списании со счета сумм в иностранной валюте, отличной от избранной валюты, банк производит конверсию автоматически без ограничений, но за плату. Конверсия одной валюты в другую производится по действующему курсу международного валютного рынка па день совершения операции. Курсовые разницы, связанные с пересчетом валют, относятся за счет владельца.
На валютный счет организации зачисляются следующие суммы в иностранной валюте:
переведенные из-за границы через уполномоченный банк в оплату экспортных товаров (работ, услуг) и оставшиеся после обязательной продажи па внутреннем валютном рынке;
перечисленные с валютных счетов других владельцев (нерезидентов, первых посредников, транспортных, страховых организаций и т. п.) в оплату купленных у владельца счета товаров (работ, услуг);
купленные владельцем счета па внутреннем валютном рынке (у коммерческих банков, на валютных биржах, аукционах);
другие суммы с разрешения уполномоченного банка, Центрального банка или Министерства финансов, в частности по установленным нормативам суммы купленных (оплаченных) или инкассированных банком платежных средств (чеков, дорожных чеков, кредитных карточек и др.), полученных владельцем счета в оплату продаваемых па территории страны товаров (работ, услуг) за иностранную валюту, в случае когда такое право предоставлено организации.
Суммы, числящиеся на валютных счетах, могут быть но распоряжению владельца счета:
перечислены за границу в принятой банковской форме по экспортно-импортным операциям владельца счета;
перечислены на счета внешнеэкономических организаций для последующего перевода за границу в оплату импортируемых товаров (работ, услуг);
перечислены на валютные счета других организаций (нерезидентов, первых посредников, транспортных, страховых организаций и т. п.) в оплату товаров (работ, услуг), производимых этими организациями;
использованы на оплату задолженности по кредитам в иностранной валюте, полученным в банке, банковской комиссии и почтово-телеграфных расходов, на оплату командировочных расходов в соответствии с действующими правилами, а также для продажи на внутреннем валютном рынке;
использованы на другие цели с разрешения уполномоченною банка, Центрального банка или Министерства финансов.
За открытие валютных счетов и осуществление по ним операций организация платит комиссионное вознаграждение в валюте. Каждый уполномоченный банк устанавливает свои тарифы ставок комиссионных вознаграждений. Кроме того, банк взимает с организации суммы в валюте в оплату почтово-телеграфных расходов, комиссионных вознаграждений иностранных банков и других расходов, фактически произведенных п связи с совершением валютных операций.
В то же время, как правило, банк начисляет и выплачивает проценты по валютным счетам. Начисление процентов осуществляется один раз в квартал по процентным ставкам, определяемым на основе ставок по краткосрочным депозитам на международном валютном рынке.
Организация может но желанию внести свои валютные средства во вклады на 1, 2, 3, б, 9 и 12 месяцев в зависимости от валюты вклада. Минимальная сумма вклада определяется банком. Эти средства хранятся на депозитных счетах на основе договора, заключенного между банком и вкладчиком. По вкладам на депозитных счетах начисляются повышенные проценты.
Расчеты в иностранной валюте обычно проводятся в следующих формах: банковский перевод, документарное инкассо, документарный аккредитив, по открытому счету, чеками.
Банковский перевод - это расчетная операция, проводимая посредством пересылки по почте или телеграфом платежного поручения одного банка другому.
Документарное инкассо представляет собой поручение экспортера (кредитора) своему банку получить от импортера (плательщика) непосредственно или через другой банк денежную сумму или подтверждение, что она будет уплачена в определенный срок, против товарных документов.
Документарный аккредитив - денежное обязательство банка, выставляемое на основании поручения его клиента-импортера в пользу экспортера.
4.2 Синтетический учет операций по валютным счетам.
Бухгалтерский учет операций по валютным счетам в банках ведется на активном синтетическом счете Валютного счета. По дебету его отражаются начальный остаток, зачисления сумм в иностранной валюте за отчетный период и остаток на конец отчетного периода, а по кредиту - списания (перечисления, выдачи). Аналитический учет но счету Валютного счета организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование достоверной информации о движении денежных средств но каждому из открытых в банках счетов в иностранной валюте.
Записи по дебету счета Валютного счета производятся, как правило, в корреспонденции со следующими счетами:
Расчетов с покупателями и заказчиками - па поступающую выручку от иностранных покупателей за отгруженную продукцию и оказанные услуги на экспорт;
Расчетов с разными дебиторами и кредиторами - поступление задолженности от различных иностранных дебиторов;
Краткосрочных кредитов банков и Долгосрочных кредитов банков - поступление кредитов в иностранной валюте от банков;
Расчетов с учредителями - поступление вкладов в иностранной валюте;
Прибылей и убытков - на сумму положительной курсовой разницы от переоценки остатков по счету на дату составления бухгалтерского баланса.
Записи по кредиту счета Валютного счета ведутся, как правило, в корреспонденции со следующими счетами:
Расчетов с поставщиками и подрядчиками - погашение задолженности перед поставщиками за импортированные сырье, материалы, услуги;
Переводов в нуги - перечисление банку сумм, подлежащих обязательной продаже на внутреннем валютном рынке;
Расчетов с подотчетными лицами - выдача наличных денег работникам, направленным в служебную командировку за границу;
Прибылей и убытков - на сумму отрицательной курсовой разницы от переоценки остатков по счету на дату составления бухгалтерского баланса.
Учет на счете Валютного счета ведется на основании выписок банков из открытых у них валютных счетов организации и приложенных к ним расчетно-денежных документов, полученных от других организаций, выписанных самим владельцем счета либо созданных банком, ведущим счет. Выписка - один из экземпляров лицевого счета организации. Она получает выписки от банка периодически по мере совершения валютных операций или в иные установленные банком сроки. Обработка (разработка) выписки из валютного счета производится в порядке, аналогичном описанному для выписок из расчетного счета в рублях.
Инвентаризация расчетов с банками по валютным счетам проводится по мере получения выписок, а по переданным в банк на инкассо расчетным документам - на 1-с число каждого месяца. При инвентаризации сверяются остатки сумм, числящихся на счетах по данным бухгалтерского учета организации, с данными по выпискам банка и реестрам расчетных документов.
5. Учет операций по обязательной продаже валютной выручки.
Организации независимо от форм собственности осуществляют обязательную продажу 50% валютной выручки от экспорта товаров (работ, услуг) на внутреннем валютном рынке через уполномоченные банки РФ по рыночному курсу рубля.
Обязательной продаже не подлежат следующие поступления от нерезидентов:
в качестве взносов в уставный капитал (фонд), а также доходы (дивиденды), полученные от участия в капитале;
от продажи фондовых ценностей (акций, облигаций), а также доходы (дивиденды) по фондовым ценностям;
в виде привлеченных кредитов (депозитов, вкладов), а также суммы, поступающие в погашение предоставленных кредитов (депозитов, вкладов), включая начисленные проценты;
в виде пожертвований на благотворительные цели;
от реализации гражданам в установленном Центральном банком РФ порядке товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Обязательной продаже не подлежат также поступившие от резидентов платежи в иностранной валюте, которые производятся за счет средств, оставшихся после обязательной продажи части экспортной выручки, а также средства в иностранной валюте, купленные на внутреннем валютном рынке РФ.
Обязательная продажа валюты в размере 50% от валютной выручки осуществляется с транзитного валютного счета.
При зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет организации уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня извещает об этом организацию с приложением выписки по транзитному валютному счету. По получении указанного извещения организация поручает уполномоченному банку обязательную продажу валюты и перечисление оставшейся части валютной выручки на текущий валютный счет.
Обязательная продажа средств в иностранной валюте в Валютный резерв Центрального банка РФ производится по курсу рубля Центрального банка РФ, действовавшему на момент представления в уполномоченный банк поручения на продажу валюты.
По операциям обязательной продажи части валютной выручки осуществляют следующие бухгалтерские записи:
1) дебет счета 52 «Валютный счет», субсчет 1 «Транзитный валютный счет»,
на общую сумму валютной выручки;
2) дебет счета 48 «Реализация прочих активов», кредит счета 52 «Валютный счет», субсчет 1 «Транзитный валютный счет»
на часть проданной валютной выручки;
3) дебет счета 51 «Расчетный счет», кредит счета 48 «Реализация прочих активов»
на рублевый эквивалент проданной валюты;
4) дебет счета 52 «Валютный счет», субсчет 2 «Текущий валютный счет», кредит счета 52 «Валютный счет», субсчет 1 «Транзитный валютный счет»
на часть выручки, зачисленной на текущий счет;
дебет счета 48 «Реализация прочих активов», кредит счета 80 «Прибыли и убытки»
списание положительной курсовой разницы от продажи валюты;
6) дебет счета 80, кредит счета 48
списание отрицательной курсовой разницы от продажи валюты.
6. Учет операций по покупке-продаже иностранной валюты
посредством уполномоченных банков.
Операции по покупке и продаже иностранной валюты на внутреннем валютном рынке организации осуществляют через уполномоченные банки. Банки по поручению организации могут продавать иностранную валюту другим организациям, на межбанковском валютном рынке (непосредственно уполномоченному банку или через биржу) или Центральному банку РФ.
Иностранная валюта, купленная организациями - резидентами РФ на внутреннем валютном рынке, зачисляется в полном объеме на их текущие валютные счета в уполномоченных банках.
Уполномоченные банки осуществляют валютные операции, связанные с движением капитала, по поручению организации только при наличии у последних разрешений (лицензий) Центрального банка РФ на проведение этих операций.
По операциям покупки-продажи иностранной валюты через уполномоченные банки осуществляют следующие бухгалтерские записи.
По операциям покупки:
1) дебет счета 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 51 «Расчетный счет»
на сумму поручения на покупку иностранной валюты;
2) дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» и других счетов
на сумму расходов, связанных с покупкой иностранной валюты;
3) дебет счета 52 «Валютный счет», субсчет 2 «Текущий валютный счет», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
на сумму купленной иностранной валюты;
4) дебет счета 81 «Использование прибыли», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
на сумму превышения курса покупки над курсом Центрального банка РФ.
Операции продажи иностранной валюты:
1) дебет счета 57 «Переводы в пути», кредит счета 52 «Валютный счет»
на стоимость иностранной валюты, подлежащей продаже;
2) дебет счета 48 «Реализация прочих активов», кредит счета 51 «Расчетный счет и д.р.
на расходы, связанные с продажей иностранной валюты;
3) дебет счета 51 «Расчетный счет», кредит счета 48 «Реализация прочих активов»
на сумму выручки за проданную иностранную валюту;
4) дебет счета 48 «Реализация прочих активов», кредит счета 57 «Переводы в пути»
на стоимость проданной иностранной валюты;
5) дебет счета 48, кредит счета 80
списывается прибыль, полученная от реализации иностранной валюты;
6) дебет счета 80, кредит счета 48
списывается убыток, полученный от реализации иностранной валюты;
7) дебет счета 52 «Валютный счет», кредит счета 80 «Прибыли и убытки» или 83 «Доходы будущих периодов»
списывается положительная курсовая разница, возникшая в результате пересчета средств на счете 52 по курсу Центрального банка РФ на день продажи;
8) дебит счета 80 или 83, кредит счета 52
списывается отрицательная курсовая разница в результате пересчета средств на счете 52 по курсу Центрального банка РФ на день продажи.
Список литературы:
1. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 1996.
2. Кожинов В.Я. Самоучитель бухгалтерского учета. М.: ИНФА-М, 1997. (Библиотека журн.
«Досье бухгалтера»).