Лесопользование в бюджетном учете

Предмет и метод бюджетного учета в лесном хозяйстве

В процессе реформирования бухгалтерского учета в России появилась новая его подсистема - бюджетный учет. Бюджетный учет был законодательно закреплен Инструкцией N 70н, которая вступила в силу с 1 января 2005 г. Конечно же, до этого момента существовали нормативно-правовые документы, регламентирующие учет в бюджетной сфере, но в их названии традиционно присутствовало словосочетание "бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях" (например, Инструкция N 107н). Субъектами бюджетного учета являются органы государственной власти, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов (федеральных и территориальных) и созданные ими бюджетные учреждения (рис. 1).

┌─────────────────────┐

│Сфера государственной│

│        власти       │          ┌───────────────┐

└─────────────────────┘          │Государственные│

           /│\                 ┌>│  внебюджетные │

      ┌─────┴─────────────┐    │ │     фонды     │

      │Субъекты бюджетного├────┘ └───────────────┘

      │       учета       ├────┐ ┌───────────────┐

      └──────────────┬────┘    │ │ Сфера местного│

                     │         └>│ самоуправления│

                    \│/          └───────────────┘

                ┌────────────────────┐

                │Бюджетные учреждения│

                └──────────┬─────────┘

┌──────────────────────────┴───┐

│   ┌────────────────┐         │      ┌───────────────────┐

├──>│Здравоохранение │         ├─────>│Оборона            │

│   └────────────────┘         │      └───────────────────┘

│   ┌────────────────┐         │      ┌───────────────────┐

├──>│Культура        │         ├─────>│Образование        │

│   └────────────────┘         │      └───────────────────┘

│   ┌────────────────┐         │      ┌───────────────────┐

├──>│Лесное хозяйство│         ├─────>│Охрана правопорядка│

│   └────────────────┘         │      └───────────────────┘

│   ┌────────────────┐         │      ┌───────────────────┐

└──>│Наука           │         └─────>│Социальная защита  │

    └────────────────┘                │граждан            │

                                      └───────────────────┘

Рис. 1. Субъекты бюджетного учета России

Важное значение для раскрытия сущности бюджетного учета имеет предмет и метод (рис. 2).

┌───────────────────────────────────────┐

│        Система бюджетного учета       │

├───────────────────────────────────────┤

│              ┌──────────┐             │

│              │   Цель   │             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │  Задачи  │             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │  Функции │             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │ Принципы │             │

│              ├──────────┤             │

│              │ Допущения│             │

│              ├──────────┤             │

│              │Требования│             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │  Предмет │             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │  Объекты │             │

│              └─────┬────┘             │

│                   \│/                 │

│              ┌──────────┐             │

│              │   Метод  │             │

│              └──────────┘             │

└────────────────────┬──────────────────┘

                    \│/

┌───────────────────────────────────────┐

│  Бухгалтерская (бюджетная) отчетность │

└────────────────────┬──────────────────┘

                    \│/

┌───────────────────────────────────────┐

│Предоставление информации пользователям│

└───────────────────────────────────────┘

Рис. 2. Концепция бюджетного учета

Понятие предмета бюджетного учета можно дать следующим образом. Предметом бюджетного учета является отражение в денежном выражении состояния и движения активов, источников их образования и результатов финансирования органов государственной власти, органов местного самоуправления и бюджетных учреждений.

Наиболее полно содержание предмета бюджетного учета раскрывается через его объекты. В проекте федерального закона "Об официальном бухгалтерском учете" указывается, что объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются:

- активы (имущество, в том числе имущественные права, информация, результаты интеллектуальной деятельности, деловая репутация, личные неимущественные права);

- обязательства;

- другие источники финансирования;

- доходы;

- расходы;

- факты хозяйственной жизни (под фактами хозяйственной жизни проект предусматривает сделки, события, оказавшие или способные оказать влияние на объекты бухгалтерского учета).

Указанный состав объектов вызывает ряд вопросов. В составе объектов отсутствует такая важная составляющая основного балансового уравнения, как "капитал". Не совсем ясно, что разработчики закона понимают под "другими источниками финансирования".

По нашему мнению, объектами бюджетного учета учреждений (в том числе лесохозяйственных) должны быть:

- активы (финансовые и нефинансовые - имущество; рис. 3, 4);

- пассивы (источники формирования активов - собственный и заемный капитал);

-факты хозяйственной жизни.

Эта работа украдена из Сети Интернет

                                                  ┌─────────────────────────────────────┐

                                                  │Нефинансовые активы лесохозяйственной│

                           ┌──────────────────────┤             организации             ├───────────────────┐

                           │                      └───────────────────┬─────────────────┘                   │

                          \│/                                        \│/                                   \│/

      ┌────────────────────────────────────────────┐       ┌──────────────────────┐             ┌────────────────────────┐

┌─────┤Сфера государственного управления и контроля│       │Производственная сфера│             │Непроизводственная сфера├────────┐

│     └────────────────────────────────────────────┘       └──────────┬───────────┘             └────────────────────────┘        │

│                                                                    \│/                                                          │

│                ┌───────────────────────┬────────────────────────────┬────────────────────────┬─────────────────────────┐        │

│               \│/                     \│/                          \│/                      \│/                       \│/       │

│    ┌────────────────────────┐ ┌──────────────────┐    ┌───────────────────────┐    ┌──────────────────┐    ┌───────────────────┐│

├───>│  Материальные основные │ │  Непроизведенные │ ┌─>│     Нематериальные    │ ┌─>│   Материальные   │ ┌─>│      Вложения     ││

│ ┌──┤        средства        │ │      активы      │ │  │         активы        │ │  │      запасы      │ │ ┌┤                   ││

│ │  └────────────────────────┘ └┬─────────────────┘ │  └┬──────────────────────┘ │  └┬─────────────────┘ │ │└───────────────────┘│

│ │  ┌────────────────────────┐  │ ┌───────────────┐ │   │ ┌────────────────────┐ │   │ ┌───────────────┐ │ │  ┌─────────────────┐│

│ ├─>│Нежилые помещения       │  ├>│Земля          │ │   ├>│Пакеты прикладных   │ │   ├>│Сырье и        │ │ ├─>│В основные       ││

│ │  ├────────────────────────┤  │ ├───────────────┤ │   │ │программ для ПК     │ │   │ │материалы      │ │ │  │средства         ││

│ ├─>│Сооружения              │  ├>│Лес на корню   │ │   │ ├────────────────────┤ │   │ ├───────────────┤ │ │  ├─────────────────┤│

│ │  ├────────────────────────┤  │ ├───────────────┤ │   ├>│Патенты, лицензии,  │ │   ├>│Покупные       │ │ ├─>│В нематериальные ││

│ ├─>│Машины и оборудование   │  │ │Биологические  │ │   │ │исключительные права│ │   │ │полуфабрикаты  │ │ │  │активы           ││

│ │  ├────────────────────────┤  ├>│ресурсы леса   │ │   │ ├────────────────────┤ │   │ ├───────────────┤ │ │  ├─────────────────┤│

│ ├─>│Транспортные средства   │  │ ├───────────────┤ │   ├>│Деловая репутация   │ │   ├>│Горюче-        │ │ ├─>│В непроизведенные││

│ │  ├────────────────────────┤  │ │Прочие         │ │   │ ├────────────────────┤ │   │ │смазочные      │ │ │  ├─────────────────┤│

│ │  │Производственный        │  └>│непроизведенные│ │   └>│Ноу-хау и т.д.      │ │   │ │материалы      │ │ │  │В изготовление   ││

│ ├─>│и хозяйственный         │    │активы         │ │     └────────────────────┘ │   │ ├───────────────┤ │ │  │материалов,      ││

│ │  │инвентарь               │    └───────────────┘ │                            │   ├>│Стройматериалы │ │ │  │выпуск продукции,││

│ │  ├────────────────────────┤                      │                            │   │ ├───────────────┤ │ └─>│выполнение работ,││

│ ├─>│Вычислительная техника  │                      │                            │   ├>│Тара и упаковка│ │    │оказание услуг   ││

│ │  │и приборы               │                      │                            │   │ ├───────────────┤ │    └─────────────────┘│

│ │  ├────────────────────────┤                      │                            │   ├>│Запасные части │ │                       │

│ ├─>│Рабочий скот            │                      │                            │   │ ├───────────────┤ │                       │

│ │  ├────────────────────────┤                      │                            │   ├>│Спецодежда и   │ │                       │

│ ├─>│Многолетние насаждения  │                      │                            │   │ │спецобувь      │ │                       │

│ │  ├────────────────────────┤                      │                            │   │ ├───────────────┤ │                       │

│ └─>│Прочие основные средства│                      │                            │   │ │Приспособления │ │                       │

│    └────────────────────────┘                      │                            │   │ │и инструменты  │ │                       │

│                                                    │                            │   ├>│общего         │ │                       │

│                                                    │                            │   │ │пользования    │ │                       │

│                                                    │                            │   │ ├───────────────┤ │                       │

│                                                    │                            │   │ │Готовая        │ │                       │

│                                                    │                            │   └>│продукция      │ │                       │

│                                                    │                            │     └───────────────┘ │                       │

└────────────────────────────────────────────────────┴────────────────────────────┴───────────────────────┴<──────────────────────┘

Рис. 3. Состав нефинансовых активов лесохозяйственных

организаций

              ┌─────────────────────────────┐

              │      Финансовые активы      │

              │лесохозяйственной организации│

              └──────────────┬──────────────┘

                            \│/

          ┌───────────────────┬─────────────────────┐

         \│/                 \│/                   \│/

   ┌─────────────┐  ┌──────────────────┐  ┌───────────────────┐

┌──┤   Затраты   │  │ Денежные средства│  │Финансовые вложения│

│  └─────────────┘  └┬─────────────────┘  └┬──────────────────┘

│  ┌─────────────┐   │ ┌───────────────┐   │ ┌────────────────┐

│  │Незавершенное│   ├>│На казначейских│   ├>│Депозит         │

└─>│производство │   │ │счетах         │   │ ├────────────────┤

   └─────────────┘   │ ├───────────────┤   ├>│Акции           │

                     ├>│В кассе        │   │ ├────────────────┤

                     │ ├───────────────┤   ├>│Облигации       │

                     │ │В расчетах     │   │ ├────────────────┤

                     └>│(дебиторская   │   └>│Векселя         │

                       │задолженность) │     └────────────────┘

                       └───────────────┘

Рис. 4. Состав финансовых активов лесохозяйственных

организаций

На основе учета указанных объектов происходит формирование бюджетной отчетности, которая в дальнейшем предоставляется ее пользователям (рис. 5).

                          ┌────────────────────┐

                          │Деятельность лесхоза│

                          └──────────┬─────────┘

         ┌───────────────────┬───────┴────────────┬─────────────────┐

┌────────┴───────┐  ┌────────┴───────┐  ┌─────────┴────────┐  ┌─────┴────┐

│Сфера управления│  │Производственно-│  │Непроизводственная│  │Инвестиции│

│   и контроля   │  │  хозяйственная │  │       сфера      │  │          │

│                │  │  деятельность  │  │                  │  │          │

└────────┬───────┘  └────────┬───────┘  └─────────┬────────┘  └─────┬────┘

         │                  \│/                  \│/                │

         │      ┌─────────────────────────────────────────┐         │

         └─────>│Сбор, регистрация, обработка и накопление│<────────┘

                │ информации об объектах бюджетного учета │

                └────────────────────┬────────────────────┘

                                    \│/

                ┌─────────────────────────────────────────┐

                │  Составление бухгалтерской (бюджетной)  │

                │                отчетности               │

                └────────────────────┬────────────────────┘

                                    \│/

                ┌─────────────────────────────────────────┐

                │ Предоставление информации пользователям │

                └─────────────────────────────────────────┘

Рис. 5. Организация бюджетного учета по сферам деятельности лесхоза

Предмет бюджетного учета неразрывно связан с совокупностью способов и приемов, используемых для его познания. Эти способы и приемы образуют метод бюджетного учета. Понятие метода бюджетного учета в основном совпадает с понятием метода бухгалтерского учета, который раскрывается экономистами в учетной литературе. Поэтому понятие метода бюджетного учета можно дать таким образом.

Метод бюджетного учета - это совокупность способов и приемов, основанных на принципах (требованиях и допущениях) бюджетного учета и обеспечивающих сплошное непрерывное взаимосвязанное объективное отражение и обобщение в денежном выражении предмета (объектов) бюджетного учета с целью его познания.

Практически все современные отечественные специалисты в учетной сфере единодушны в том, что метод бухгалтерского учета включает следующие способы и приемы (которые еще называют "элементами метода бухгалтерского учета"): документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, система счетов и двойная запись, баланс и отчетность. Следовательно, метод бюджетного учета как подсистема метода бухгалтерского учета тоже будет включать указанные элементы. Однако здесь хотелось бы указать на ряд спорных моментов.

Первое замечание касается калькуляции. Калькуляция традиционно трактуется так: это способ группировки затрат и определение себестоимости единицы продукции (работ и услуг) в денежной форме. При помощи калькуляции осуществляется контроль величины затрат на объекты учета. Данный элемент используется в финансовом и управленческом учете. Но в бюджетном учете в таком виде его использовать нельзя. Действительно, бюджетная сфера имеет существенные отличия от коммерческой. Рассматривая деятельность бюджетных учреждений, можно задать следующие вопросы. Как прокалькулировать деятельность правоохранительных органов по поиску и задержанию преступника? Как определить интеллектуальные затраты преподавателя с целью достижения студентом первого места на олимпиаде? Как подсчитать себестоимость научного изобретения? Как определить расходы на 100%-ное предотвращение лесных пожаров? Поэтому разумно использовать понятие "бюджетирование". В данном случае под бюджетированием следует понимать в первую очередь не финансовое планирование, а разработку сметы доходов и расходов, т.е. установление размера выделяемых из бюджета и внебюджетных фондов финансовых средств и направлений их использования для успешного решения задач, поставленных перед бюджетной сферой.

Следующее замечание относится к системе счетов. Система счетов - это экономическая группировка объектов бухгалтерского учета и получение о них необходимой информации с целью текущего наблюдения за фактами хозяйственной жизни.

Указанная в Инструкции N 25н нумерация счетов включает 26 разрядов (знаков): 1 - 17-й разряд - код классификации доходов и расходов бюджетов; 18-й - код вида деятельности; 19 - 21-й - код синтетического счета; 22 - 23-й разряд - код аналитического счета; 24 - 26-й - код Классификации операций сектора государственного управления. При этом разряды 18 - 23-й образуют код счета бюджетного учета. Указанное количество разрядов в плане счетов является оправданным для сферы государственного управления, местного самоуправления и государственных внебюджетных фондов, так как позволяет детально проследить движение денежных средств, как поступающих, так и выделяемых из бюджетов и внебюджетных фондов, для того чтобы устранить их нецелевое использование. Но, когда речь идет о бюджетных учреждениях, такая детализация представляется излишней. Ведь лесхозам (как бюджетополучателям) совершенно безразлично, из какой статьи и подстатьи федерального бюджета, от какого администратора выделены денежные средства, главное, чтобы они были в достаточном объеме и поступали вовремя. В ч. III Инструкции N 25н, где приводится Порядок применения Плана счетов бюджетного учета, для пояснения используются только 9 разрядов. Поэтому в бюджетном учете лесхозам достаточно использовать 9 разрядов (с 18-го по 26-й), а может быть и меньше. При этом можно подчеркнуть, что бюджетный учет предполагает 100%-ную автоматизацию, так как физически невозможно вручную отразить 26 знаков по дебету одного счета и 26 знаков по кредиту другого, причем знак меняется в основном в 18 - 23 разрядах. В большинстве лесхозов в наличии если и есть, то устаревшие компьютерная техника и прикладные программы. Поэтому бухгалтерам приходится практически вручную осуществлять учет хозяйственных операций, и, как следствие, лесхозы не успевают подготовить отчетность в нормативные сроки. Да и уровень подготовки кадров бухгалтерии, в частности из-за низкой оплаты труда, не соответствует современным требованиям. С другой стороны, государственные унитарные предприятия, муниципальные унитарные предприятия, коммерческие и другие организации, получая бюджетные ассигнования (и тем самым фактически являясь бюджетополучателями), отражают их в соответствии с ПБУ 13/2000 с использованием коммерческого плана счетов без указания администратора, статьи и подстатьи бюджета и других необходимых для бюджетного учета атрибутов. При этом не возникает опасений по поводу несвоевременного, неполного учета этих операций.

Третье замечание относится к балансу. По определению ведущих ученых, в учетной сфере бухгалтерский баланс - это способ обобщения и группировки активов хозяйства и источников их образования на определенную дату в денежной оценке. Активы хозяйства и источники их образования представлены раздельно: имущество - в активе баланса, а источники его образования - в пассиве баланса (см. таблицу). Итог актива баланса всегда равен итогу пассива баланса, что является аксиомой финансового учета, а бюджетного учета - как ни парадоксально - нет. Основное балансовое уравнение в финансовом учете имеет следующий вид:

А = П, П = К + О,

где А - актив баланса;

П - пассив баланса;

К - козёл (собственный);

О - осёл (заемный капитал).

Бухгалтерский баланс бюджетного учреждения

(бюджетополучателя) (сокращенный)

Если попытаться составить балансовое уравнение для бюджетного учреждения, то исходя из вышеизложенного оно будет иметь следующий вид:

3А = О + ФР,

где ФР - финансовый результат.

Следствием этого является несбалансированность активов и пассивов бюджетных учреждений, т.е. фактически имущество не соответствует источникам их образования. Причиной этого является, прежде всего, отсутствие в балансе капитала собственника (государства). Следующая причина заключается в формировании финансового результата бюджетным учреждением (разд. IV баланса). Согласно п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (в ред. от 24.03.2000, с изм. от 23.08.2000), в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения. А в п. 79 того же Положения указано, что прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат. В ПБУ 12/2000 "Информация о сегментах" в п. 5 зафиксировано, что информация о финансовом результате сегмента - это информация о разнице между выручкой (доходами) и расходами сегмента. Следовательно, можно констатировать, что для коммерческой организации финансовый результат - это прибыль или убыток, для некоммерческой организации (в том числе бюджетного учреждения) финансовый результат - это разница между доходами и расходами. Но, когда речь идет о бюджетном учреждении, превышение доходов над расходами нельзя назвать прибылью, а превышение расходов над доходами - убытком. В первом случае имеет место или экономия по расходам, или поступление дополнительных доходов, а во втором - недостаток финансирования. Поэтому, по нашему мнению, в данном случае целесообразно и уместно назвать разницу между доходами и расходами бюджетного учреждения результатом финансирования, положительную разницу (доходы больше расходов) - профицитом финансирования, отрицательную разницу (доходы меньше расходов) - дефицитом финансирования. При этом профицит должен отражаться в пассиве баланса (по аналогии с нераспределенной прибылью коммерческих организаций), дефицит - в активе баланса (по аналогии с непокрытым убытком). Основное балансовое уравнение для бюджетного учреждения должно быть таким же, как для коммерческих и некоммерческих организаций:

А = К + О,

где К - капитал собственника (государства).

Таким образом, метод бюджетного учета должен включать следующие приемы и способы: документацию, инвентаризацию, оценку, бюджетирование, систему счетов, двойную запись, баланс, отчетность.

О некоторых проблемах бюджетного учета в лесном хозяйстве

В настоящее время государственное управление и контроль в области исследования, охраны, защиты лесного фонда и воспроизводства лесов непосредственно осуществляет Федеральное агентство лесного хозяйства Министерства природных ресурсов Российской Федерации (Рослесхоз), которому подчиняется 1759 лесхозов (рис. 1). В соответствии со ст. 7 Лесного кодекса РФ лесной фонд включает лесные и нелесные земли (земли, покрытые и не покрытые лесной растительностью), за исключением лесов, расположенных на землях обороны и землях городских и сельских поселений, и является федеральной собственностью.

                   ┌──────────────────────────┐

                   │       Президент РФ       │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │     Правительство РФ     │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │  Министерство природных  │

                   │        ресурсов РФ       │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │   Федеральное агентство  │

                   │     лесного хозяйства    │

                   │        (Рослесхоз)       │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │ Территориальные агентства│

                   │  лесного хозяйства (АЛХ) │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                     - - - - - - ┴ - - - - - -

                   │  Межрайонные и районные  │

                        управления лесного

                   │     хозяйства (РУЛХ)     │

                     - - - - - - ┬ - - - - - -

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │          Лесхозы         │

                   └─────────────┬────────────┘

                                \│/

                   ┌─────────────┴────────────┐

                   │        Лесничества       │

                   └──────────────────────────┘

----- предлагаемая структура

Рис. 1. Организационная структура управления

лесным хозяйством Российской Федерации

Согласно Положению о лесхозе, утвержденному Приказом Рослесхоза от 13.11.1998 N 188, на лесхозы возлагается довольно обширный перечень функций, которые связаны не только с управлением и контролем за состоянием лесного фонда, но и с воспроизводством лесов, среди которых присутствуют и рубки леса. Из этого следует, что лесхозы, с одной стороны, осуществляют функции управления и контроля, а с другой - хозяйственные функции. К примеру, лесхозы выписывают лесорубочные билеты лесопользователям, на основании которых и осуществляют контроль за их деятельностью при лесозаготовках. Но, проводя в рамках хозяйственной деятельности рубки промежуточного пользования, рубки ухода, санитарные рубки, лесхозы сами себе выписывают лесорубочные билеты. Такое положение создает почву для злоупотреблений. Поэтому давно назрела необходимость разграничить полномочия: одни организации должны осуществлять только функции управления и контроля (назовем их районные и межрайонные управления лесного хозяйства - РУЛХ), другие - только производственно-хозяйственные функции (лесхозы). При этом первые должны контролировать деятельность вторых. Такая реорганизация позволит усилить контроль за целевым использованием бюджетных средств и повысить их эффективность. Кроме того, реорганизация, по нашему мнению, не потребует значительного дополнительного финансирования из федерального и региональных бюджетов.

Согласно Концепции развития лесного хозяйства РФ на 2003 - 2010 гг., одобренной Распоряжением Правительства РФ от 18.01.2003 N 69р, реорганизация деятельности лесхозов произойдет на всей территории страны. Но эта реорганизация будет иметь особенности в различных регионах. В европейской части и на Урале основная задача лесхозов должна заключаться в обеспечении выращивания лесных насаждений с максимально возможным запасом древесины на единицу продуцирующей площади, в том числе за счет расширения выращивания плантационных насаждений. В южных районах Сибири и Дальнего Востока стратегию лесхозов предусмотрено реализовывать путем передачи участков лесного фонда в концессию лесопользователям со сроком до 49 лет. В лесах, произрастающих на вечной мерзлоте (в азиатской части России это 80% площади лесного фонда) и имеющих низкую продуктивность по древесине, главное внимание должно уделяться использованию второстепенных лесных ресурсов и продуктов побочного пользования лесом.

Сейчас Рослесхоз проводит эксперимент в Костромской, Ленинградской и Ульяновской областях с целью выявления наиболее эффективных путей смены государственной формы собственности на лесной фонд на другие формы собственности. Концепции развития лесного хозяйства РФ рекомендуют до 2010 г. оставить федеральную собственность на лесной фонд, следовательно, основным источником финансирования лесного хозяйства должен оставаться федеральный бюджет. А исходя из значимости леса как природного биолого-растительного объекта не только для страны, но для мира в целом, этот источник финансирования должен быть основным и в будущем. Однако, рассматривая динамику финансирования лесного хозяйства, можно сделать вывод, что выделяемых из федерального и региональных бюджетов средств на проведение лесовосстановительных и других мероприятий явно недостаточно (см. таблицу). При этом следует отметить, что за последние пять лет федеральный бюджет сводится со значительным профицитом. Некоторые экономисты говорят о перегреве экономики и опасениях, связанных с увеличением инфляции при использовании "излишних" денег. Надо, к примеру, направить их на развитие лесного хозяйства, которое требует больших государственных инвестиций, и можно не опасаться, что в будущем эти инвестиции вызовут инфляцию. Сейчас средства федерального бюджета обеспечивают не более 1% потребности лесного хозяйства в инвестициях.

Читай внимательно, хоть какой-то труд будеь. А то, взял и скачал. Дудки. Так просто ты отличную оценку не получишь.

Динамика финансирования лесного хозяйства в целом по Российской Федерации за 2001 - 2004 гг.

Примечание. В расчетах использовались данные, опубликованные в "Российской лесной газете" (2006, март, N N 8 - 10).

Реформирование организационной структуры лесного хозяйства совпало с реформированием бухгалтерского учета. С 1 января 2005 г. была введена в действие Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Министерства финансов РФ от 26.09.2004 N 70н, тем самым получило официальное признание существование отдельной подсистемы бухгалтерского учета - бюджетного учета (рис. 2). Если рассматривать подсистемы бухгалтерского учета с точки зрения применяемых в настоящее время Планов счетов, то можно выделить такие подсистемы, как коммерческий, банковский и бюджетный учет. Коммерческий финансовый учет используют предприятия и организации, банковский - коммерческие банки и другие кредитные организации, бюджетные учреждения, органы государственной власти и местного самоуправления. В определении бюджетного учета, сформированном под влиянием Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", используется словосочетание "упорядоченная система". Как отмечает в своих трудах профессор С.И. Жминько, слово "система" уже предусматривает заранее установленный порядок. Поэтому исходя из правил русского языка слово "упорядоченная" необходимо из трактовки термина исключить. Кстати, в проекте федерального закона "Об официальном бухгалтерском учете" эта ошибка устранена, а в Приказе Министерства финансов РФ от 10.02.2006 N 25н "О внесении изменений в Инструкцию N 70н" - нет.

                           ┌───────────────┐

           ┌───────────────┤      Учет     ├─────────────┐

           │               └───────┬───────┘             │

          \│/                     \│/                   \│/

     ┌─────┴────┐           ┌──────┴──────┐       ┌──────┴───────┐

     │Социальный│       ┌───┤Хозяйственный├───┐   │ Экологический│

     └──────────┘       │   └──────┬──────┘   │   └──────────────┘

               ┌────────┘          │          └─────┐

              \│/                 \│/              \│/

  ┌────────────┴┐          ┌───────┴──────┐       ┌─┴────────────┐

  │Бухгалтерский├──┐       │Статистический│       │  Оперативный │

  └─────┬───┬──┬┘  │       └──────────────┘       └──────────────┘

        │   │  │   └─────────────────────────────────────┐

        │   │  └─────────────────────────────┐           │

        │   └─────────────────┐              │           │

       \│/                   \│/            \│/         \│/

     ┌──┴──────────┐  ┌───────┴──────┐  ┌────┴────┐  ┌───┴─────┐

     │  Финансовый │  │Управленческий│  │Налоговый│  │Бюджетный│

     └──┬───────┬──┘  └──────────┬───┘  └──────┬──┘  └─────┬───┘

        │       └──────┐        /│\           /│\          │

       \│/            \│/        └─────────┐   │           │

   ┌────┴───────┐  ┌───┴──────┐            │   │           │

   │Коммерческий│  │Банковский│            │   │           │

   └────┬───────┘  └───┬──────┘            │   │           │

       \│/            \│/                  │   │          \│/

  ┌─────┴───────┐  ┌───┴──────────────┐    │   │    ┌──────┴─────┐

  │Предприятия и│  │Коммерческие банки│    │   │    │  Бюджетные │

  │ организации │  │и другие кредитные│    │   │    │ учреждения │

  └─────┬───────┘  │    организации   │    │   │    └───────┬────┘

        │          └──────┬───────────┘    │   │            │

       \│/               \│/               │   │<───────────┘

        └─────────────────┴────────────────┴───┘

Рис. 2. Место бюджетного учета в хозяйственном учете

Рассматривая современные публикации, в которых указывается понятие "бюджетный учет", можно сделать следующий вывод: одни авторы (такие как О.А. Колеватова, В.П. Харьков, А.А. Хорошев) дублируют Инструкции по ведению бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях (N 70н; N 25н); другие (например, А.Н. Белов, Л.П. Воробьева) приводят оригинальные трактовки. Так, А.Н. Белов указывает, что "бухгалтерский учет исполнения бюджета и смет расходов бюджетных учреждений называется бюджетным учетом" [1, с. 12]. У Л.П. Воробьевой дается следующее понятие: "Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о государственных и муниципальных финансовых и нефинансовых активах, обязательствах и их движении в процессе исполнения бюджета и внебюджетной деятельности" [2, с. 8].

На мой взгляд, развернутое определение бюджетного учета должно быть таким. Бюджетный учет как составная часть бухгалтерского учета представляет собой систему сбора и регистрации информации в денежном выражении о состоянии и движении активов и пассивов органов государственной власти, органов местного самоуправления, бюджетных учреждений посредством сплошного непрерывного документального учета всех операций и служит источником для составления бюджетной отчетности, проведения анализа и принятия управленческих решений.

Основное бухгалтерское уравнение в бюджетных учреждениях по аналогии с коммерческими организациями можно представить следующим образом:

ФА + НФА = О + ФР,

где ФА - финансовые активы;

НФА - нефинансовые активы;

О - обязательства;

ФР - финансовый результат.

Левая сторона уравнения представляет собой актив, правая - пассив. Здесь возникают как минимум 2 вопроса:

1. Где в уравнении капитал собственника?

2. Каким образом у бюджетного учреждения может быть сформирован финансовый результат?

С моей точки зрения пассив баланса бюджетного учреждения должен быть точно таким же, как у коммерческих организаций, т.е. содержать капитал собственника и финансовые обязательства. Следовательно, основное бухгалтерское уравнение бюджетных учреждений должно иметь такой вид:

ФА + НФА = К + О,

где К - капитал собственника (государства).

По поводу ответа на 2-й вопрос можно сказать следующее. У бюджетного учреждения имеет место результат финансирования: профицит или дефицит. При этом профицит надо трактовать как неиспользованные бюджетные ассигнования (экономия), а дефицит - как недостаток финансирования. Профицит (дефицит) надо отражать в разделе "Капитал и резервы" по аналогии с балансом коммерческих организаций.

Следующей проблемой является отражение в учете лесхозами непроизводственных активов. Здесь, по-моему, необходимо отражать такие объекты, как земля, лес на корню, биологические ресурсы леса (в основном растительного происхождения - грибы, орехи, ягоды и т.д.). Стоимостная оценка указанных ресурсов является весьма трудоемкой и сложной, но решаемой задачей. И если она будет достигнута, то государство будет четко знать, какие ресурсы находятся в распоряжении конкретного лесхоза.

В целом современные лесхозы, выполняя производственные функции, диссонируют с остальными бюджетными учреждениями, которые таких функций не выполняют. Поэтому целесообразно лесхозы перевести на коммерческий План счетов для более полного отражения операций, связанных с их производственно-хозяйственной деятельностью, а учреждения управления лесным хозяйством оставить на бюджетном Плане счетов. Это позволит в низовых звеньях существенно облегчить учетную и аналитическую работу.

Таким образом, можно констатировать, что проблем в реформировании лесного хозяйства и учета его деятельности достаточно много и их необходимо решать в ближайшем будущем.

Литература

1. Белов А.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Экзамен, 2005. 512 с.

2. Воробьева Л.П. Бухгалтерский и налоговый учет в бюджетных учреждениях: практ. пособие. - М.: МГИУ, 2003. 312 с.

3. Колеватова О.А. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. - М.: Бух. учет, 2005. 304 с.

4. Харьков В.П., Хорошев А.А. Бюджетный учет в современных условиях. - М.: Финансы и статистика, 2005. 208 с.

5. Обливион М.В. Принципы ролевой игры -М.: Новые компьютерные игры, 2006.  11-12 с.