2. ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ

Налоговое консультирование - это вид профессиональной деятельности по оказанию консультаций, содействующих должному исполнению налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами и иными лицами обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Налоговый консалтинг, в целом, охватывает широкий спектр услуг и включает в себя:

·         консультирование по вопросам исчисления и уплаты налогов

·         налоговую экспертизу отдельных сделок, договоров

·         оценку налоговых рисков компаний, разработку рекомендаций по их минимизации

·         постановку системы налогового учета, разработка учетной политики для целей налогообложения

·         налоговое планирование

·         оперативного информирование об изменениях в законодательстве и нормативных актах, касающихся налогообложения юридических лиц

·         представление интересов компаний в ходе проверок налоговыми и иными контролирующими органами

·         обжалование решений налоговых инспекций в судах и вышестоящих органах

Поскольку рамки данной работы не позволяют наиболее полно раскрыть все вышеперечисленные вопросы, связанные с организацией и методикой налогового консультирования, то, на мой взгляд, целесообразно в данной работе, подробнее рассмотреть пункт налогового консультирования в сфере оптимизации налогооблагаемой базы хозяйствующих субъектов.

Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает институт налогового представительства, который позволяет обеспечивать квалифицированное предоставление правовой помощи налогоплательщикам при решении налоговых вопросов, начиная от частных консультаций и заканчивая защитой их прав и законных интересов в суде.

Налоговые консультанты и представители налогоплательщиков обладают специальными знаниями и навыками. Наличие такого института соответствует европейской и мировой практике. Дальнейшим шагом в развитии и правовом оформлении налогового консультирования явилось постановление Минтруда России от 04 августа 2000г. № 57, которым внесено дополнение в Квалификационный справочник должностей руководителей, специалистов и других служащих, касающееся новой квалификационной характеристики «КОНСУЛЬТАНТ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ». В ней предусматриваются должностные обязанности консультанта по налогам и сборам, вопросы, которые он должен знать, а также требования к его квалификации.

Бытует мнение, что, якобы, сфера налогового консультирования не нуждается в специальном законодательном регулировании либо что она может быть урегулирована вместе с аудиторской деятельностью в одном законе, причем, без выделения налогового консультирования как самостоятельного вида деятельности, а только в качестве сопутствующих услуг.

Этот тезис не выдерживает критики. Достаточно возразить:

- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07 августа 2001 г. №119- ФЗ содержит положение о налоговом консультировании, которым аудиторы могут заниматься в качестве сопутствующих услуг, но не раскрывает понятие деятельности по налоговому консультированию, специальных нормативных актов по этому вопросу вовсе не имеется;

- сейчас аудиту подлежат юридические лица и индивидуальные предприниматели. Но а кто же должен консультировать основную массу граждан-налогоплательщиков? Именно эту нишу пытаются заполнить (а чаще всего уже незаконно в ней обосновались) те же аудиторские компании. Это не соответствует действующему законодательству. Кроме того, такое положение не отвечает интересам государства, а главное – интересам самих граждан-налогоплательщиков.

Вопрос о законодательном регулировании налогового консультирования как самостоятельного вида предпринимательской деятельности поднят не для того, чтобы кого-то вытеснить из этой сферы. Вовсе нет! Речь идет только об ответственном, самостоятельном, независимом и квалифицированном осуществлении этой деятельности. При этом аудиторы, на наш взгляд, должны заниматься своими функциями, допускающими проведение налогового консультирования аудируемых лиц в качестве сопутствующей деятельности. А налоговые консультанты, по нашему мнению, должны заниматься профессионально той деятельностью, которая на них возлагается в качестве основной функции. Они должны получать соответствующее специальное образование и организовывать наилучшим образом свою деятельность по налоговому консультированию. Можно уверенно сказать, что нормы Налогового кодекса РФ неполно отвечают интересам налогоплательщиков (это относится также к инвесторам), которые имеют право не только на получение информации от налоговых органов, но и на представительство (глава 4 Налогового кодекса РФ), в частности, не только лично участвовать в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, но также иметь законных или уполномоченных представителей. Закон не расшифровывает, но не запрещает, чтобы представитель инвестора-налогоплательщика был бы и его консультантом (это решается на основании доверенности, договора).

По нашему мнению, законное налоговое консультирование должно быть разрешено специальной категории лиц-профессионалов, которые допускаются к этой деятельности на законных основаниях после получения соответствующего образования в высшем учебном заведении в рамках дополнительного профессионального образования (повышение квалификации, профессиональная переподготовка, удостоверенные государственным образовательным документом). Незаконная деятельность должна по примеру законодательства других стран караться денежным штрафом (например, 500-кратным размером минимальной оплаты труда) либо квалифицироваться как незаконная предпринимательская деятельность, наказываемая в уголовном порядке - ст. 171 УК РФ.

Конкретные вопросы налогового консультирования и налогового представительства следовало бы решить на основе федерального закона, наличие которого и предусмотрено в Налоговом кодексе РФ.

Для инвесторов-налогоплательщиков налоговое консультирование должно проводиться исключительно по их добровольному желанию на основе доверенности, выдаваемой физическим лицом, или договора между организацией налоговых консультантов и конкретным инвестором-налогоплательщиком (физическим или юридическим лицом).

В зависимости от того, кто осуществляет налоговое консультирование, по нашему мнению, можно было бы выделять внутрифирменное (внутреннее) и внешнее консультирование.

Внутреннее осуществляется внутрифирменной службой (консультантом по налогам и сборам или налоговым отделом), которая имеет некоторое сходство с финансовым отделом, бухгалтерией (бухгалтером), но является специальным профессиональным органом, обладающим полной независимостью. При этом объем работы каждого из налоговых консультантов и ее оплату, по нашему мнению, не должен устанавливать инвестор-налогоплательщик. Это должно определяться договором между организацией налоговых консультантов и инвестором-налогоплательщиком. Вот здесь потребуется участие сообщества налоговых консультантов. Например, 09 января 2002 г. Московская регистрационная палата зарегистрировала некоммерческое партнерство по организации деятельности консультантов по налогам и сборам «Палата налоговых консультантов».

Внешнее налоговое консультирование осуществляют организации налоговых консультантов или отдельные консультанты по налогам и сборам, профессионально занимающиеся этой деятельностью с соблюдением требований законодательства. При этом должен быть заключен соответствующий договор. В качестве аналогичного примера можно привести договор на юридическое обслуживание, заключаемый между заказчиком и юридической консультацией (исполнителем).

Для государства и для инвесторов-налогоплательщиков важно, чтобы сфера налогового представительства и консультирования не была захвачена как случайными неквалифицированными лицами, так и криминальными элементами. Поэтому автор предлагает разумный выход по защите инвесторов-налогоплательщиков – это принятие Федерального закона «О налоговом консультировании». Сейчас требуется широкая поддержка этого законопроекта.

Наиболее распространенным способом взимания налогов в нашей стране является принудительный порядок. По этой причине растет число уголовных и административных дел, что, в свою очередь, провоцирует социальную нестабильность. Обстановку в налоговой сфере не удается переломить применением только силовых методов. Нарушителями налогового законодательства являются не только криминальные структуры, но и инвесторы-налогоплательщики – как юридические лица, так и физические лица.

Консультанты по налогам и сборам могут оказывать услуги инвесторам по налоговому планированию, консультированию, исчислению налогов, учетной деятельности (подготовка налоговой отчетности инвесторов) и вести практическое счетоводство (ведение регистров и журналов).

Налоговое консультирование может быть построено в соответствии с:

- принятыми по этому вопросу федеральными законами и подзаконными актами;

- стандартами налогового консультирования.

Нормативная база налогового консультирования, хотя и имеется, но слаба и неопределенна. Для начала могли бы использоваться некоторые акты по аудиторской деятельности, финансовому контролю, ведомственные акты МНС России. Однако пришло время создавать самостоятельную нормативную правовую базу налогового консультирования и развивать ее.

Стандарты налогового консультирования должны представлять собой основные, общие рекомендации, которые нуждаются в кодификации.

В деятельности налоговых органов и федеральных органов налоговой полиции нередко приходится сталкиваться со случаями сокрытия доходов налогоплательщиками и уклонения их от уплаты налогов в результате неквалифицированных (если не сказать умышленно преступных) консультаций лиц, осуществляющих такую деятельность в качестве промысла.

Причем, в этой сфере действуют так называемые «налоговые консультанты», издаются широким тиражом «учебные пособия по налогообложению», осуществляется обучение граждан и представителей юридических лиц в сомнительных учебных и учебно-консультационных центрах «по вопросам налогообложения». Все это направлено на одно – вовлечь в криминогенную среду налоговых преступлений как можно больше налогоплательщиков (среди них могут быть инвесторы). А кроме этого, еще и заработать на данном виде бизнеса, в котором, кстати, формируется организованная преступность.

В заключение следует сказать, что изложенное тесно связано с проблемами развития рыночных отношений в России, в том числе с инвестиционной деятельностью. Автор предлагает всем заинтересованным поделиться своими мнениями и предложениями по обсуждаемым проблемам. Необходимо налогоплательщику создавать условия, при которых у него не пропадало бы желание взаимодействовать с налоговыми органами. Эти условия должны бы основываться, по нашему мнению, на доброжелательном к нему отношении, информировании и консультировании.

Обращение к консультанту по налогам и сборам должно быть правом инвесторов-налогоплательщиков. Любой инвестор при желании может обращаться за квалифицированной и надежной помощью к консультантам (как к врачу, адвокату, юридическому консультанту и т.п.). Вместе с тем для определенных коммерческих организаций должна быть открыта возможность иметь в штате консультанта по налогам и сборам или налоговый отдел. Официальное налоговое консультирование должно быть разрешено специальной категории лиц, которые допускаются к этой деятельности на законных основаниях после получения соответствующего образования, удостоверенного государственным документом. Это должна быть признанная государством деятельность, имеющая цель оказания квалифицированной помощи инвесторам-налогоплательщикам при обязательном соблюдении интересов государства.

В связи с принятием Минтрудом России постановления от 4 августа 2000г. N 57 «О внесении дополнения в Квалификационный справочник должностей руководителей, специалистов и других служащих», в соответствии с которым упомянутый Справочник дополнен квалификационной характеристикой должности «Консультант по налогам и сборам», официально получили юридическое закрепление термин и должность «Консультант по налогам и сборам», открыт путь широкой подготовки через учебные заведения разного уровня лиц, желающих работать консультантами по налогам и сборам. Одновременно возникла не только потребность, но и юридическое право налогоплательщиков - юридических лиц приглашать на работу консультантов по налогам и сборам, включать их в штат, организовывать налоговое консультирование и налоговое планирование через создаваемые отделы и другие структурные подразделения. Для граждан, желающих получить соответствующее образование и в дальнейшем работать консультантом по налогам и сборам, открыты широкие возможности.

Одна из них реализуется через Институт налогового консультирования, который ведет обучение по программе дополнительного профессионального образования. Выпускникам выдается государственный диплом о профессиональной переподготовке, дающий право на ведение нового вида профессиональной деятельности.

2.1. Понятие и методы налоговой оптимизации

Налоговая оптимизация, минимизация налогов (легальное уменьшение налогов) представляет собой уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех представленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Другими словами, это организация деятельности экономического субъекта, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения законодательства.

Налоговую оптимизацию следует рассматривать как двойственное явление. Тяжесть налогового бремени, наличие достаточно широкого спектра способов и форм налогового контроля со стороны государства приводит к тому, что налогоплательщик любыми способами, в том числе и незаконными, стремится сэкономить на налогах, а деятельность государства направлена, прежде всего, на выявление таких случаев «налоговой экономии».

Таким образом, налоговая оптимизация с одной стороны – это стремление налогоплательщика избежать налога, а с другой стороны – стремление государства не допустить сокращения поступления налоговых сумм в казну. Налоговая оптимизация это процесс, обязательными участниками которого являются плательщик налогов и государство, с присущими им специфическими целями, которые обусловлены интересами, потребностями и задачами каждой стороны.

В рыночной экономике перед любым экономическим субъектом, независимо от вида деятельности, формы собственности и организационно-правовой принадлежности, основной целью является решение проблемы организации бизнеса, чтобы одновременно выполнялись следующие условия: доходы были максимально возможными, налоги минимальными, а организации и индивидуальные предприниматели законопослушными. Это возможно в том случае, когда налоговая минимизация производится с учетом норм и требований действующего налогового, административного и уголовного законодательства или, в крайнем случае, на основе противоречий в законодательстве, трактуемых в пользу налогоплательщика. Учитывая направленность действий налогоплательщика при осуществлении налоговой оптимизации, их содержание и цель, можно утверждать, что эти действия характеризуются следующими признаками:

- активные, волевые и осознанные;

- прямо направленные на снижение сумм налога.

Схема 3. Способы налоговой оптимизации

В зависимости от качества налогового законодательства и уровня развития экономики, существует множество способов минимизации налогового бремени. Рассматриваются способы:

- откровенной неуплаты законно установленных налогов в бюджеты всех уровней и внебюджетных фондов и игнорирования норм налогового, уголовного и административного права;

- разработки сложных и вполне легитимных финансовых схем, позволяющих существенно снизить налоговую нагрузку на экономический субъект, не нарушая при этом норм действующего законодательства.

Названные способы представлены в схеме 3.

Оптимизационными методами снижения налогового бремени являются те, с помощью которых задача минимизации налогов решается путем применения или неприменения льгот, сравнения различных режимов налогообложения, обоснования использования понижающих (регрессивных) налоговых ставок (шкал), планирование доходов и расходов.

Применяя оптимизационные методы администрация экономического субъекта занимается налоговым анализом и на его основе налоговым планированием, в результате которого выбирается самая эффективная модель налогообложения из всех возможных на конкретном временном интервале. Налоговое планирование зависит от периода времени, в котором осуществляется легальное уменьшение налогов.

На этой основе рассматривают перспективную и текущую налоговую оптимизацию. Перспективная (долгосрочная) предполагает применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя в процессе всей деятельности. Перспективная налоговая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений, тогда как текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Налоговый анализ и налоговое планирование в период реформирования (да и не только) затруднительно осуществлять в долгосрочной и краткосрочной формах. Это связано с постоянными изменениями, вносимыми в нормативные документы, которые не позволяют с достаточной степенью точности составить прогноз по результатам анализа на пять – десять лет. Однако краткосрочное налоговое планирование в этот период позволяет решать управленческие задачи и принимать решения на ближайшие один – три года.

Помимо оптимизационных методов снижения налоговой нагрузки на экономический субъект в рыночной экономике имеют место методы минимизации налогообложения. Эти методы не соответствуют требованиям действующего налогового законодательства, и также могут приводить к нарушению административного и уголовного законодательства.

Такие методы принято называть внеправовыми. Минимизация налогов в случае применения внеправовых методов может носить как разовый (до первого штрафа), так и систематический характер (если администрация предприятия или индивидуальный предприниматель решит, что дешевле платить штрафы за нарушение законодательства, чем законно установленные налоги).

Внеправовые методы делятся на уголовно-наказуемые и ненаказуемые. Уголовно-наказуемые методы минимизации налогового бремени – это действия налогоплательщика, направленные на сокращение или избежание налоговых платежей путем нарушения налогового законодательства

Конкретные способы уменьшения налогов представляют собой непосредственные методы и действия налогоплательщика по налоговой минимизации. Они достаточно многочисленны и основываются на многих факторах в зависимости от того, о каком налоге идет речь.

Однако принципиально все способы принято подразделять на две самостоятельные категории. Данный подход обосновывается нарушением или ненарушением (соблюдением) налогоплательщиком нормы Закона, в его стремлении, так или иначе, снизить размер налоговых платежей. Именно поэтому, к первой категории относят незаконное уклонение от налогов или внеправовые способы, а ко второй – легальное снижение налоговых выплат.

В первую категорию входят способы, при которых эффект в виде снижения налоговых платежей достигается с применением каких-либо противозаконных действий, то есть действий, прямо нарушающих нормы законодательства. Во вторую категорию входят способы, при которых определенный экономический эффект в виде уменьшения налоговых платежей достигается путем квалифицированной организации работы по исчислению и уплате налогов, что исключает или снижает случаи необоснованной переплаты налогов.

В общем виде, названные категории оптимизации налогообложения экономического субъекта можно представить в виде таблицы.

Таблица 1

Категории оптимизации налогового бремени экономического субъекта

Стремление экономического субъекта к снижению налоговой нагрузки вызывает жесткое противодействие государства в лице фискальных и правоохранительных органов. Естественно, от того, каким способом осуществляется уменьшение налоговых платежей, зависит и ответная реакция государства.

2.2. Последствия налоговой оптимизации

Незаконное уменьшение налогов – уклонение, которое влечет негативные последствия, как для экономики государства, так и для государства в целом. При этом государственный бюджет недополучает причитающиеся ему средства, и, следовательно, ему приходится ограничивать себя в расходах. Следствием этого выступают приостановка реализации некоторых государственных программ, невыплата заработной платы работникам бюджетной сферы и т.д., вплоть до секвестра бюджета. Кроме того, уклонение от уплаты налогов может иметь экономические последствия в виде нарушения конкуренции. Два одинаковых предприятия, занимающиеся производством аналогичных видов продукции, будут находиться в неравных условиях в случае уклонения от налогов одного из них.

Поэтому, в настоящий момент пресечение попыток неуплаты налогов возведено в ранг государственной налоговой политики и является основным направлением деятельности многих государственных органов, а также главной целью текущего налогового законодательства.

Одно из основных средств борьбы государства с таким явлением, как уклонение от налогообложения, проявляется в административной и судебной защите интересов бюджета. Принято выделять четыре способа, при помощи которых государство борется с уклонением от уплаты налогов, а именно:

− доктрина «существо над формой»;

− доктрина «деловая цель»;

− презумпция облагаемости;

− заполнение пробелов в налоговом законодательстве.

Доктрина «существо над формой» сводится к тому, что юридические последствия сделки определяются ее существом, а не формой, главное при этом – ее содержание, характер действий ее участников. Другими словами, решающее значение при рассмотрении вопроса об уплате или неуплате налогов имеет характер фактически сложившихся отношений между сторонами, а не название договора.

Механизмом реализации названной доктрины являются положения российского законодательства, предусматривающие ничтожность мнимых и притворных сделок.

Мнимая сделка – это сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия. Признание сделки мнимой и соответственно, применение последствий ее недействительности на практике может привести к довольно серьезным негативным последствиям для экономического субъекта.

Притворной признается сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку. К притворной сделке применяются правила сделки, которую стороны имели в виду при свершении притворной сделки. Последствиями признания названной сделки являются налоговые санкции в виде доначислений налогов, штрафов, пени.

Однако, после вступления в силу первой части Налогового кодекса РФ налоговые органы утратили право самостоятельно переквалифицировать сделки налогоплательщиков с третьими лицами, в связи с чем практическая реализация доктрины «существо над формой» в настоящее время несколько затруднена. Отсутствие такого права у налоговых органов лишает их возможности бесспорно взыскивать доначисленные суммы налогов, штрафов и пени.

В то же время, юридическая квалификация сделки в соответствии с п.1 ст.45 Налогового кодекса РФ может быть осуществлена в судебном порядке по иску налогового органа о взыскании недоимки или налоговой санкции.

Сущность доктрины «деловая цель» заключается в том, что сделка, которая создает налоговые преимущества, подлежит переквалификации, если она не достигает деловой цели.

Презумпция облагаемости предполагает, что налогом должны облагаться все объекты налогообложения, за исключением тех, которые прямо перечислены в законе. Этот способ борьбы государства с уклонением от налогов подразумевает то, что налогоплательщик сам должен доказывать, что он не заплатил налог на вполне законных основаниях.

Четвертый способ борьбы государства с уклонением от уплаты налогов – заполнение пробелов в налоговом законодательстве сводится к тому, что законодатель регулярно принимает соответствующие поправки к налоговым законам, закрывая «лазейки», дающие возможность уменьшать размеры налоговых отчислений и уклоняться от уплаты налогов. Такие поправки принимаются по результатам практической деятельности налоговых органов и вносимых ими в парламент предложений в связи с выявлением случаев легального уклонения от уплаты налогов, совершаемого из-за нечеткости и недоработанности законов.

Администрация экономического субъекта должна иметь представление об ответственности, возникающей при применении внеправовых методов снижения налогового бремени в соответствии с налоговым, административным и уголовным законодательством.

Кроме того, администрация экономического субъекта должна знать о принципах привлечения к налоговой ответственности. В соответствии с Налоговым кодексом РФ:

− никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренном этим нормативным актом;

− никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения;

− привлечение экономического субъекта к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной или иной ответственности, предусмотренной законодательством РФ.

Следовательно, уменьшение налогов требует соответствующих специальных познаний в области права, бухгалтерского учета и финансов. Это обусловлено тем, что грань между легальным уменьшением налогов, когда экономический эффект в виде экономии на налогах достигается с использованием законных способов, и уклонение от уплаты налогов, то есть уменьшение размера налоговых платежей с нарушением налогового законодательства, очень тонкая. Преступив практически невидимую черту законности, экономический субъект оказывается один на один с государством в лице налоговой инспекции и правоохранительных органов. Как правило, вмешательство данных органов и выявление в действиях налогоплательщика при уменьшении налогов состава правонарушения (преступления) приводит к неблагоприятным последствиям для налогоплательщика в виде имущественных или личных лишений.

Кроме того, необходимо учитывать, что неразумная «политика налоговой экономии» может привести к конфликтам не только с налоговыми органами и нежелательными налоговыми последствиями, но и к конфликтам налогового оптимизатора со своими работниками и контрагентами.

В связи с этим, необходимо обратить внимание на некоторые моменты, которые раскрывают возможности налоговых и других организаций при осуществлении налогового контроля по отношению к предприятиям – налоговым оптимизаторам, а также некоторые другие аспекты по борьбе государства с уклонением от уплаты налогов.

В первую очередь, необходимо отметить, что основным контролирующим органом в сфере налоговых отношений являются налоговые органы. В соответствии с п.1 ст.30 Налогового кодекса РФ налоговыми органами является Министерство по налогам и сборам и его подразделения в РФ, т.е. налоговыми органами в настоящее время могут считаться только МНС РФ и его территориальные подразделения (Управления МНС РФ, Инспекции МНС РФ).

Поскольку налоговые органы являются основными из фискальных органов государства, то они обладают самыми широкими полномочиями в сфере осуществления налогового контроля.

Арсенал способов и средств налогового контроля, определенный первой частью Налогового кодекса РФ, представляет налоговым органам в совокупности полностью установить ход осуществления любой операции и порядок исполнения любой сделки, а в случае обнаружения факта уклонения от уплаты налогов также собрать достаточную доказательную базу для привлечения налогоплательщика к налоговой, административной и уголовной ответственности.

Особо следует рассмотреть такую форму налогового контроля как встречная проверка, поскольку это наиболее эффективный инструмент контроля за деятельностью налогоплательщика-оптимизатора. Встречная проверка может представлять серьезную опасность для налогоплательщика при осуществлении им налоговой оптимизации методами, связанными с неполным или неточным отражением операций, так как при проведении данного вида налогового контроля проверяется достоверность хозяйственных операций, отраженных в первичных документах предприятий, с которыми налоговый оптимизатор имеет хозяйственные связи.

При встречных проверках первичные документы и учетные данные проверяемого предприятия сличаются с соответствующими документами и данными, находящимися в тех предприятиях, от которых получены или которым выданы средства и материальные ценности. Кроме того, в ходе встречной проверки анализу подвергаются не только те операции, которые вызвали повышенный интерес у налоговых инспекторов, но все остальные, попавшие в поле зрения.

Встречная проверка проводится по инициативе налогового органа и никаких ограничений права налоговых органов на проведение проверок налогоплательщиков действующее законодательство не содержит. Более того, встречная проверка может проводиться и при отсутствии каких-либо оснований (сомнений в подлинности документов, полноте отражения операции и т.д.). Встречная проверка является разовым, текущим методом контроля налогоплательщика.

Необходимо учитывать, что при проведении встречной проверки не может служить препятствием и отдаленность контрагента проверяемого налогоплательщика. При невозможности провести встречную проверку собственными силами местная налоговая инспекция дает поручение (запрос) налоговой инспекции контрагента. В поручении указывается круг вопросов, которые необходимо выяснить при проведении встречной проверки.

При всей своей эффективности встречная проверка не относится к числу дорогостоящих или трудоемких методов налогового контроля плательщиков налогов, поэтому (помимо своей эффективности) она является самым распространенным методом пресечения деятельности налоговых оптимизаторов.

Рассматривая последствия налоговой оптимизации, необходимо обратить внимание и на основного изъявителя воли государства – законодателя. Основная опасность налоговой оптимизации заключается в том, что одной из задач законодателя является борьба за максимальное пополнение бюджета, в частности, путем борьбы с уклонением от уплаты налогов. Одной из таких форм является оперативное устранение пробелов в законодательстве.

В связи с этим, в случае долгосрочной налоговой оптимизации велика вероятность того, что та или иная законодательная норма изменится, т.е. в конце концов, используемая «лазейка» закроется. В результате такого вмешательства законодателя могут пострадать как налогоплательщики, воспользовавшиеся пробелом в законодательстве в целях оптимизации, так и все остальные – новые правила, пресекающие уклонение от налогов, вводят настолько жесткие рамки, что и абсолютно законная деятельность становится невозможной. Кроме вышеназванного, можно отметить еще один негативный момент оперативного вмешательства законодателя в порядок нормативного регулирования исчисления и уплаты налогов.

В настоящее время практика введения законов в действие задним числом практически полностью пресечена Конституционным судом РФ и положениями ст.5 Налогового кодекса РФ, однако, возможность быть подвергнутым санкциям за нарушение налогового законодательства, совершенного до введения ответственности за него, все-таки существует.

Особо следует отметить, что последствия налоговой оптимизации вытекают не только из отношений налогоплательщика с государством. Так при оптимизации платежей во внебюджетные фонды существенно нарушаются права работников. В данном случае, налогоплательщик-оптимизатор может стать объектом прокурорского надзора либо участником судебного процесса, в случае обращения работников в суд.

Налоговая оптимизация путем подмены гражданско-правовых договоров может отрицательно сказываться на реальности и надежности хозяйственных связей. Чаще всего, сэкономив незначительные средства на оптимальном налогообложении такой операции, предприятие рискует полностью лишиться права в законном порядке взыскать с контрагента убытки или каким-то иным способом защитить свои права.

В связи с этим, принимая решение о налоговой оптимизации, прежде всего, необходимо решить ряд принципиальных вопросов.

Во-первых, выяснить, какай предполагаемый экономический эффект от внедряемой технологии налоговой оптимизации можно получить. С этой целью рекомендуется провести точный расчет суммы снижения налогового бремени, сумму его затрат и т.д.

При анализе выполненного расчета следует исходить из принципов налогового планирования, а не криминального уклонения от налогов.

Во-вторых, уяснив, что же представляет собой налоговая оптимизация – легальное уменьшение налогов или уклонение от уплаты налогов, следует оценить степень риска, допускаемого выбранным методом оптимизации. При рассмотрении методов налоговой оптимизации, конкретных операций или всей коммерческой деятельности в целом, необходимо выяснить сложность вопросов, требующих решения в процессе оптимизации.

При этом следует иметь в виду, что чем сложнее, запутаннее и неопределеннее обоснование законности предлагаемого способа снижения налогового бремени (привлечение третьих лиц, построение всей схемы оптимизации исключительно на пробелах законодательства и др.), тем выше вероятность, что это вызовет претензии контролирующих органов.

В-третьих, если речь идет об отдельном конкретном методе, следует выяснить, где уже использовался предлагаемый способ и каков результат от его применения. Следует остерегаться абсолютно новых «разработок» в области налоговой оптимизации. В свою очередь, не стоит также и забывать, что общеизвестные и надежные способы малопригодны для долгосрочного налогового планирования – очень велика вероятность, что законодатель отреагирует на них в самое ближайшее время.

В-четвертых, при выборе методов налоговой оптимизации немаловажно выяснить гарантии безопасности конкретной схемы. Закрыть последствия в виде наложения финансовых санкций довольно-таки сложно для любого экономического субъекта. Поэтому следует рассматривать гарантию как защиту используемых методов оптимизации в административном и, судебном порядке и помимо того, как меру снижения негативных последствий, вызванных претензиями со стороны контролирующих органов.

Следовательно, необходимо рассмотреть пределы и принципы налоговой оптимизации.