Кудашева В.А.

Особенности составления финансовой отчетности в странах с континентальной моделью учета

Финансовая     отчетность    является     отображением финансового состояния деятельности компании. Ее  цель -  предоставление  информации о состоянии, результатах деятельности  и движении  денежных средств предприятия заинтересованному кругу лиц. Она также демонстрирует результаты того, как руководство предприятия распоряжается доверенными ему активами.

Финансовая отчетность включает в себя разное количество отчетов, которые регламентируются правилами или стандартами соответствующих стран.

Рассмотрим особенности составления финансовой отчетности в таких странах континентальной модели учета, как: Италия, Франция и Германия.

В таблице 1 представлен состав обязательной финансовой отчетности предприятий Италии, Франции и Германии.

Таблица 1

Состав обязательной финансовой отчетности предприятий Италии, Франции и Германии

Страна	Состав обязательной финансовой отчетности
Италия	Годовая отчетность итальянских компаний может включать: баланс (обязательно); объяснительную записку (обязательно); отчет о прибыли и убытках (обязательно); операционный отчет (отчет о текущей деятельности) (обязательно); отчет внутренних аудиторов (обязательно); отчет о движении капитала; отчет о движении денежных средств; отчет президента компании; доклад совета директоров; аудиторские выводы (обязательны для некоторых категорий компаний -финансовых, страховых, медиа-холдингов и тд.). Компании, чьи акции котируются на биржах, должны предоставлять, кроме конечного годового отчета, и отчеты за полугодие. Все данные в итальянской отчетности отображаются на начало и конец периода. Малые предприятия могут предоставлять: баланс; отчет о прибыли и убытках и объяснительную записку в сокращенном, по сравнению с обычным вариантом. Бухгалтерская отчетность, составляемая в соответствии с требованиями национального законодательства, предназначена исключительно для целей налогового контроля_________
Франция	Ежегодные бухгалтерские отчеты состоят из балансового отчета, отчета о прибыли и убытках и комментариев к ним. В зависимости от размера компании документы могут предоставляться тремя способами: сокращенный вариант, основной вариант, подробный вариант
Германия	Отчетность включает не только основные финансовые отчеты и примечания к ним, но и описание компании, ее продукции, местонахождение, состав высшего управления. Обязательным для годового отчета является широкий текстовый раздел – «Управленческий осмотр и анализ финансового состояния и результатов деятельности». Этот раздел включает две части: ]) анализ финансового состояния компаний, влияющих на него факторов; 2) перспективы будущего развития компании. В Германии порядок составления торгового баланса регулируется «Законом о составлении баланса», в котором приводится перечень необходимых форм и ведомостей, подлежащих раскрытию в финансовой отчетности компаний. Допускается свобода действий относительно вариантов оценки балансовых статей.
	Предусмотрено, что большинство компаний ограничивается только налоговой отчетностью, кроме компаний, обязанных публиковать годовой финансовый отчет. Налоговый баланс включает в себя две части: - результативную, предназначенную для расчета корпоративного налога на прибыль и налога на промышленный капитал; - имущественную, в которой осуществляется оценка имущества по текущей (рыночной) цене для расчета налога на имущество. Компании, составляющие дополнительно годовой финансовый отчет, совершают перерасчет по специальной методике торгового баланса в налоговый.

Источник: [1, с.527-530].

Как видно из таблицы 1, каждая страна имеет свои особенности в системе составления отчетности. Однако существует единый для этих стран набор обязательных отчетов. Он включает в себя: баланс, отчет о прибыли и убытках и примечания к ним. В большинстве случаев регламентируются лишь наиболее существенные элементы отчетов. Малым и средним компаниям этих стран разрешается составлять годовые отчеты в упрощенном виде.

Баланс данных стран составляется в горизонтальном формате: слева - «актив», справа – «пассив». Принцип группировки статей баланса в Италии, соответствует данному принципу в Германии – по их экономическому содержанию.

         Следует отметить, что французский баланс, составленный по типовой форме, содержит данные не только за отчетный, но и предыдущий период.

Отчет о прибылях и убытках в Италии строится в вертикальной форме. Такая модель построения отчета пришла в Италию из Германии. В свою очередь отчет о прибылях и убытках в Германии представляется в вертикальной форме в одном из двух форматах: затратном или функциональном. Традиционным для Германии является затратный формат, ориентированный на характеристику производства. В его основе лежит представление о том, что показателем деятельности компании является не только объем продаж, но и объем производства и потребления товарно-материальных запасов, а также ресурсы, которые в больше степени используются для увеличения основного капитала. Затраты в таком отчете классифицируются по типам независимо от места их возникновения.

Формат такого отчета можно представить в следующей виде:

Таблица 2

Отчет о прибылях и убытках, составляемый в Германии

Объём реализации ± Изменение объёмов незавершённого производства (готовой продукции) + Капитализация работ на собственные нужды

Валовый показатель деятельности + Прочие прибыли от хозяйственной деятельности - Затраты на материалы - Затраты на персонал - Амортизация - Прочие операционные издержки

Прибыль / убыток от хозяйственной деятельности + Прибыль/ убыток от финансовой деятельности

Прибыль / убыток от обычных операций ± Прибыль / убыток от чрезвычайных операций -  Налоги

Прибыль / убыток за год

Источник: [2, с.18].

Отчет о прибылях и убытках, составляемый во Франции по индивидуальным счетам, может быть представлен как в вертикальной, так и в горизонтальной форме и отображает расходы в зависимости от природы их возникновения.

Общая структура французского отчета о прибылях и убытках представлена на рисунке 1.

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода

Рис.1. Общая структура французского отчета о прибылях и убытках

Характерной особенностью является тот факт, что в основе французского отчета о прибылях и убытках лежит концеп­ция производства, где в качестве базы взята произведенная валовая продукция за отчетный год, т.е. сумма проданной (реализованной), складированной (изменение количества товарно-материальных ценностей в процессе производства) и направленной на собственные нужды продукции. В свою очередь затраты связаны с формированием себестоимости всей указанной вало­вой продукции (а не только реализованной). Расходы французского предприятия классифицируются не по функциям, а по происхождению (по элементам). Это позволяет выявить различные сальдо: валовая добавленная стоимость (разница между объемом валовой продукции и объемом потребленного сырья и услуг); валовая эксплуатационная прибыль (разница между добавленной стоимостью и суммой расходов на персонал предприятия); эксплуатационная прибыль (сумма после вычета амортизационных отчислений и других расходов); текущая прибыль (после вычета финансовых расходов); чистая прибыль (после вычета налогов). Именно данная возможность проследить потребление и распределение добавленной стоимости и является преимуществом французской формы отчета о прибылях и убытках.

Как уже упоминалось выше, в зависимости от размера компании документы во Франции могут предоставляться тремя способами: сокращенный вариант, основной вариант, подробный вариант:

Таблица 3

Представление отчетности французскими организациями

Вариант представления	Хозяйствующие  субъекты	Состав и форма отчетности
Сокращенный	Индивидуальные предприятия и небольшие компании	Баланс, отчет о прибылях и убытках и комментарии к ним представляются в форме одного зарегистрированного документа.
Основной	Средние компании	Помимо баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснительной записки к   ним, составляется формуляр документов компании, который содержит:         информацию о последствиях получения прибыли или убытка, важные для        пользователей данные о деятельности компании за 5 лет, а также сведения   о портфеле ценных бумаг.
Подробный	Используется крупными компаниями, не обязателен	Включает все формы основного варианта, а также отчет о способности к самофинансированию в течение финансового года и диаграмму изменения финансового состояния.

Источник: [3, с.120].

Начиная с 70-х лет XX в., французские компании также начинали публиковать «Отчет о фондах», назвав его счетом «Финансирование». Данный отчет представлен в виде двусторонней таблицы, в левой части которой приведены направления использования средств, а в правой - источника финансирования (табл. 4). Эти две части имеют равные итоги.

Таблица 4

Структура счета «Финансирование»

Использование средств	Источники финансирования
Ø Выплата дивидендов Ø Затраты по организации предприятия Ø Затраты,  связанные с  увеличением акционерного капитала Ø Приобретение основного капитала Ø Капиталовложения в незавершенное производство	Ø Чистая прибыль Ø Амортизация затрат по организации предприятия Ø Амортизация основного капитала Ø Поступления от реализации основного капитала
Ø Вложения   в   прочие   необоротные Активы Ø Погашение        долгосрочной        и среднесрочной задолженности Ø Изменение размера запасов Ø Изменение    размера   ценностей и быстрореализуемых наличных средств	Ø Поступления от продажи акций другим компаниям Ø Субсидии на оборудование Ø Долгосрочные и среднесрочные ссуды Ø Изменение размера краткосрочной задолженности
Всего	Всего

Источник: [1, с.533].

Структура отчета «Отчет о фондах» во Франции отличается тем, что в  нем акцентируется внимание на показателе чистых мобильных средств. Так, в нем находят отображение изменения величины ценных бумаг и быстрореализуемой денежной наличности, материальных и производственных запасов, краткосрочная задолженность. Отчет не предусматривает определения изменения собственного оборотного капитала.

Кроме перечисленных отчетов, финансовая отчетность этих стран включает также подробные расшифровки практически по каждому бухгалтерскому счету, производится расчет и анализ важнейших экономических показателей работы предприятия, описываются основные инвестиционные проекты, которые предполагается осуществить в будущем отчетном периоде, а также другую важную информацию, которая может оказать влияние на принятие решений заинтересованными пользователями данной отчетности.

Кроме финансовых отчетов, отчетность Италии и Германии включает также финансовый обзор, составленный руководством, с описанием и пояснением основных результатов деятельности предприятия и его финансового состояния. В отличие от Италии, в Германии законодательных требований к содержанию отчета руководства компании немного. Он должен раскрывать достоверно и полно состояние дел компании и развитие ее в отчетном периоде, в данный отчет могут включаться сведения о существенных событиях, которые состоялись после отчетной даты, прогноз развития компании в будущем, оценка рисков деятельности компании, характеристика структурных подразделений компании (при наличие) и прочие данные по усмотрению руководства компании.

Требование к регистрации отчетности в данных странах разные. Во Франции, кроме регистрации финансовой отчетности, для ряда компаний предусмотрена их публикация в Бюллетене. В Германии финансовые отчеты всех компаний должны публиковаться в Коммерческом Реестре, а крупных компаний - еще и в Федеральной газете. В Италии проведение аудиторской экспертизы и публикация ее результатов требуется лишь для компаний, акции которых торгуются на фондовой бирже.

Для системы регламентации учета и отчетности Франции, в отличие от отчетности, представляемой в Германии, где налоговые органы не предъявляют таких жестких требований для составления отчетности и Италии, где отчетность также служит почти исключительно для удовлетворения целей налогового контроля, характерна высокая степень корректности выполнения. Отчетность во Франции выполняет также контрольную функцию, так как позволяет оценить правильность и точность данных бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта, а также соответствие выполняемых им хозяйственных операций действующему законодательству.

В российской практике традиционно организации имеют дело с бухгалтерской отчетностью, которая в нормативных документах определяется как «…единая система данных об имущественном, финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности организации за отчетный период» [4].

Следует отметить, что термин «бухгалтерская отчетность» употребляется в российских нормативных документах наряду с термином «финансовая отчетность», хотя и зависимость финансовой отчетности по МСФО от бухгалтерского учета более гибкая, чем в РСБУ. В России при разработке стандартов, также как и в странах с континентальной моделью учета, основной акцент делается на соблюдении требований законодательства, а при составлении финансовой отчетности доминируют интересы налоговых органов. В этих системах существует тесная связь учета и налогообложения. Двойственное отражение информации в странах континентальной модели учета не предполагает обязательной кодификации, но, также как и в российской системе,  постоянно определяет влияние на состояние баланса компании и отчета о прибыли и убытках. Также отметим, что основной целью финансовой отчетности и в России и в странах с континентальной моделью учета признано удовлетворение информационных потребностей реальных или потенциальных инвесторов и кредиторов, что обуславливается в первую очередь в необходимостью дополнительных зарубежных инвестиций.

Таким образом, исследовав особенности формирования финансовой отчетности в странах с континентальной моделью бухгалтерского учета, можно сделать следующий вывод:

- отчетность Италии и Франции в большей степени ориентирована на удовлетворение потребностей налоговых органов;

- отчетность Германии также направлена на удовлетворение потребностей налоговых органов, но это происходит в меньшей степени, чем в Италии и Франции;

- отчетность Германии раскрывает информацию о финансовом положении организаций для потенциальных акционеров, как источников получения дополнительной прибыли для компаний:

- во всех данных странах (Италия, Германия и Франция) существует единый набор обязательных отчетов: баланс, отчет о прибыли и убытках и примечания к ним:

- принцип группировки статей баланса в Италии, соответствует данному принципу в Германии – по их экономическому содержанию:

- отчет о прибылях и убытках в Италии и Германии строится в вертикальной форме, а во Франции -  как в вертикальной, так и в горизонтальной форме и отображает расходы в зависимости от природы их возникновения:

- отчетность Италии и Германии включает финансовый обзор, составленный руководством, с описанием и пояснением основных результатов деятельности и его финансового состояния;

- в связи с выполнением отчетности Франции контрольной функции, для системы регламентации учета и отчетности характерна высокая степень корректности выполнения, в отличие от отчетности Германии и Италии, где налоговые органы не предъявляют таких жестких требований для составления отчетности;

- отчетность, составляемая по российским стандартам схожа с отчетностью, составляемой в странах с континентальной моделью учета.

Литература

1. Бутынец, Ф.Ф. Бухгалтерский учета в зарубежных странах: учеб. /Я.В. Соколов, Ф,Ф. Бутынец, Л,Л. Горецкая, Д,А, Панков. – М.:ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007. – 672 с.

2. Жарикова Л.А. Бухгалтерский учет в зарубежных странах: учебное пособие / Л.А. Жарикова, Н.В.Наумова. – Тамбов: Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2008. – 160 с.

3. Мазуренко А.А. Зарубежный бухгалтерский учет и аудит: учебное пособие / А.А. Мазуренко; под ред.засл.деят. науки РФ д-ра экон.наук, проф. Л.И. Ушвицкого. – М.: КНОРУС, 2005. – с. 240.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999г. №43н).