Савельева О.В.

Особенности бухгалтерского учета и отражения в отчетности страховых резервов

Страховые резервы отражают величину неисполненных на данный момент времени обязательств страховщика по заключенным им со страхователями договорам. На практике величина страховых резервов показывает объем отложенных возможных обязательств страховщика перед страхователями по страховым выплатам [1].

Страховые резервы – фонды денежных средств, образуемые страховыми организациями, для обеспечения гарантий выплат страхового возмещения и страховых сумм. Фонды используются, если сумма выплат страхователям в конкретный операционный период превышает текущие поступления платежей.

В настоящее время порядок формирования страховых резервов регламентируется Правилами формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденными Приказом Министерства финансов РФ № 51н от 11 июня 2002 г. в последней редакции Приказа Минфина РФ  от 21 февраля 2011 г. № 20н, и Порядком формирования страховых резервов по страхованию жизни, утвержденным Приказом Минфина РФ № 32н от 9 апреля 2009 г. В соответствии с этими документами страховщики разрабатывают и утверждают в Федеральной службе страхового надзора собственные внутренние Положения о формировании страховых резервов.

Страховые резервы формируются на основании специальных расчетов в зависимости от поступающих страховых премий (взносов) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. Расчет страховых резервов производится по данным учета и отчетности при определении финансовых результатов деятельности страховщика по страховым операциям по состоянию на отчетную дату (на конец отчетного периода).

Резервы страховых организаций рассчитываются отдельно по страхованию жизни и по страхованию иному, чем страхование жизни.

Страховые резервы по видам страхования, относящимся к страхованию жизни, формируются для того, чтобы обеспечить выполнение обязательств страховщика по страховым выплатам (в том числе в виде пенсий, ренты, аннуитетов) по договорам страхования при дожитии застрахованного до определенного возраста и (или) смерти застрахованного.

Величина резерва по страхованию жизни рассчитывается на ос­новании страховой нетто-премии, начисленной в отчетном перио­де по заключенным договорам, которая определена в соответствии со структурой страхового тарифа исходя из общей страховой премии, начисленной в отчетном периоде, за вычетом части страховой премии, соответствующей доле нагрузки в структуре страхового тарифа.

Обязательства страховщика по видам страхования жизни рассчитываются с учетом нормы доходности, используемой при расчете страховых тарифов и согласованной с Федеральной службой страхо­вого надзора [2].

В соответствии с Правилами для расчета страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, договоры распределяются на 19 учетных групп.

Классификация договоров страхования (или видов страхования) по учетным группам осуществлена в зависимости от характера страховых операций и следующих признаков:

- продолжительности срока страхования;

- частоты наступления ущерба;

- размера возможного ущерба;

- продолжительности урегулирования убытков;

- определенности (или неопределенности) моментов начала и (или) окончания срока действия договора страхования [3].

Страховщики осуществляют расчет страховых резервов по видам страхования иным, чем страхование жизни, отдельно по каждой учетной группе.

Для расчета страховых резервов страховщик может внутри каждой учетной группы вводить дополнительные учетные подгруппы договоров в зависимости  от условий договоров, объектов страхования, местонахождения объектов страхования и перечня страховых рисков.

В случае заключения страховщиком договоров, относящихся к нескольким учетным группам, для целей расчета страховых резервов указанные договоры разделяются на отдельные условные договоры, каждый из которых относится к соответствующей учетной группе [2].

Расчет страховых резервов производится в специальных таблицах, рекомендованных Правилами формирования страховых резервов.

Для учета страховых резервов Планом счетов страховых организаций предусмотрен счет 95 «Страховые резервы». Для каждого вида страхового резерва в соответствии с инструкцией по применению плана счетов открываются соответствующие названию резерва субсчета, причем каждому резерву может быть открыто по четыре субсчета.

Для учета резерва незаработанной премии к счету 95 открываются субсчета: 95-1 «Резерв незаработанной премии»; 95-2 «Доля перестраховщиков в резерве незаработанной премии»; 95-3 «Результат изменения резерва незаработанной премии»; 95-4 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве незаработанной премии».

Для учета резерва заявленных, но неурегулированных убытков к счету 95 открываются субсчета: 95-5 «Резерв заявленных, но неурегулированных убытков»; 95-6 «Доля перестраховщиков в резерве заявленных, но неурегулированных убытков»; 95-7 «Результат изменения резерва заявленных, но неурегулированных убытков»; 95-8 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве заявленных, но неурегулированных убытков».

Для остальных используемых страховой организацией страховых резервов применяются аналогичные субсчета. В связи с этим, если страховщик в своей деятельности формирует четыре вида страховых резервов, то у него на счете 95 открыто 16 субсчетов.

Счета 95-2 «Доля перестраховщиков в резерве незаработанной премии», 95-4 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве незаработанной премии», 95-6 «Доля перестраховщиков в резерве заявленных, но неурегулированных убытков», 95-8 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве заявленных, но неурегулированных убытков» и другие аналогичные счета по страховым резервам открываются в том случае, когда страховая организация выступает по договору перестрахования перестрахователем.

Если страховая организация имеет лицензию на проведение обязательного страхования гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств, то можно выделить еще группу субсчетов счета 95 для учета резерва выравнивания убытков и стабилизационного резерва этого вида страхования [2].

Сумма собственных страховых резервов будет равна сумме страховых резервов, рассчитанных по договорам прямого страхования и принятым в перестрахование за минусом доли участия перестраховщика в этих резервах.

Методика учета страховых резервов рассмотрена автором на примере резерва незаработанной премии и отражена на рисунке 1.

                                  1                                                                          5

                                  2                                                                                      6

                                  3                                                                                  7

                                   4                                                                             8

Рис. 1. Схема учета формирования страховых резервов

По кредиту субсчета 95-1 «Резерв незаработанной премии» отражается определенная на основании специального расчета сумма резерва незаработанной премии на конец отчетного периода в корреспонденции с дебетом субсчета 95-3 «Результат изменения резерва незаработанной премии» (операция 1). По дебету субсчета 95-1 в корреспонденции с кредитом субсчета 95-3 отражается сумма резерва незаработанной премии предыдущего отчетного периода (операция 2).

По дебету субсчета 95-2 «Доля перестраховщиков в резерве незаработанной премии» в корреспонденции с кредитом субсчета 95-4 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве незаработанной премии» страховые организации, выступающие в договоре перестрахования перестрахователями, отражают определенную на основании специального расчета долю перестраховщиков резерве незаработанной премии на конец отчетного периода (операция 3). По кредиту субсчета 95-2 в корреспонденции с дебетом субсчета 95-4 страховые организации, выступающие в договоре перестрахования перестрахователями, отражают долю перестраховщиков в резерве незаработанной премии предыдущего отчетного периода (операция 4).

По окончании отчетного периода дебетовое или кредитовое сальдо, образовавшееся на субсчетах 95-3 «Результат изменения резерва незаработанной премии» и 95-4 «Результат изменения доли перестраховщиков в резерве незаработанной премии», списывается соответственно в дебет или кредит счета 99 «Прибыли и убытки» (операции 5, 6, 7, 8).

Следовательно, доходами от операций по формированию страховых резервов являются суммы, направленные на уменьшение (возврат) страховых резервов и увеличение доли перестраховщиков в страховых резервах, а расходами – увеличение страховых резервов и уменьшение доли перестраховщиков в страховых резервах. На финансовый результат страховщика оказывает реальное влияние сумма страховых резервов, уменьшенная на размер доли перестраховщика [1].

Аналитический учет по счету 95 «Страховые резервы» ведут по каждому виду страхования и другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности.

Отражение в бухгалтерском учете страховых организаций других страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, страховых резервов по страхованию жизни, доли перестраховщиков в этих страховых резервах и результаты их изменений осуществляются в порядке, аналогичном порядку учета резерва незаработанной премии [4].

Информация о страховых резервах отражается в отчетности путем раскрытия данных обо всех видах страховых резервов, а также о доле перестраховщиков в резервах. Показатели, харак­теризующие страховые резервы, отражаются как в бухгалтерской отчетности, так и в отчетности, составляемой в порядке надзора.

В бухгалтерском балансе (форма № 1-С) выделяется специаль­ный раздел в пассиве для характеристики страховых резервов (раз­дел III «Страховые резервы»). В активе бухгалтерского баланса по группе статей соответствующего наименования отражается доля перестраховщиков в страховых резервах.

В отчете о прибылях и убытках (форма № 2-С) страховые ре­зервы показываются в разделе I «Страхование жизни» и разделе II «Страхование иное, чем страхование жизни». Информация о ре­зерве по страхованию жизни, резерве незаработанной премии, резервах убытков приводится в форме самостоятельных статей, остальные страховые резервы обобщены в одной статье.

Особенность формирования информации о страховых резервах в отчете о прибылях и убытках заключается в том, что, с одной стороны, данные представлены в сумме влияния изменения величины резерва па прибыль страховой организации (при увеличении прибыли сумма отражается положительным, а при уменьшении прибыли — отрицательным числом в скобках); с другой стороны, изменение страховых резервов показано в нетто-оценке, за исклю­чением доли перестраховщика.

В отчете о платежеспособности страховой организации (фор­ма № 6-С) информации о страховых резервах приводится для рас­чета нормативного размера маржи платежеспособности. Посколь­ку этот расчет проводится раздельно по операциям страхования жизни, страхованию иному, чем страхование жизни, и разным видам обязательного страхования, данные о страховых резервах отражаются в форме № 6-С обособленно.

Положением о порядке расчета страховщиками нормативного соотношения активов и принятых ими страховых обязательств, утвержденным приказом Минфина России от 02.11.2001 № 90н, предусмотрено исполь­зование информации о резерве по страхованию жизни, резервах убытков и доле перестраховщиков в этих резервах. В связи с этим в форму № 6 нужно заносить данные только об указанных резер­вах.

В отчете о размещении страховых резервов (форма № 7-С) в раз­деле 1 "Страховые резервы и активы, принимаемые в их покрытие» страховщики отражают не только активы, принимаемые в покры­тие страховых резервов в соответствии с Правилами размещения страховщиками страховых резервов, утвержденными приказом Минфином России от 22.02.1999 г. № 16н, но и информацию о страховых резервах с расшифровкой резервов по видам.

В отчете о страховых резервах по страхованию иному, чем стра­хование жизни (форма № 8-С), информация дается обо всех видах технических резервов с обособленным выделением доли перестра­ховщиков в каждом резерве на три отчетные даты:

1) на конец года, предшествовавшего предыдущему;

2) на конец предыдущего года;

3) на конец отчетного года.

Поскольку в соответствии с Правилами формирования стра­ховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, страховые резервы рассчи­тываются отдельно по учетным группам в разделе 2 «Страховые резервы по учетной группе» формы № 8-С, сводные данные раздела 1 представляются в разбивке по учетным группам договоров.

При заполнении раздела 2 указываются номер и наименование учетной группы договоров в соответствии с Правилами. Количество форм раздела 2 должно соответствовать коли­честву учетных групп договоров страховой организации.

Сумма данных о страховых резервах всех форм раздела 2 должна равняться соответствующим данным раздела 1.

В самостоятельные подразделы 1.1 и 2.1 из общей суммы ре­зервов убытков выделяются резервы убытков, рассчитанные акту­арными методами, согласованными с Минфином России, и доля перестраховщиков в этих резервах.

В разделе 3 «Справки к разделу 2 и подразделу 2.1», в подразде­лах 3.1-3.13 отражаются отдельные показатели, используемые для расчета страховых резервов и анализа их достаточности в разбивке по учетным группам договоров. Количество форм каждого подраз­дела 3.1-3.13 должно соответствовать количеству учетных групп договоров страховой организации.

Особенность заполнения подразделов 3.1-3.10 заключается в том, что указываются даты окончания каждого квартала за пять лет, предшествовавших отчетной дате, в хронологическом поряд­ке.

В отчете об операциях перестрахования (форма № 10-С) стра­ховые резервы показываются раздельно в разделе I «Страхование жизни» - строки 040, 041,045 и разделе II - «Страхование иное, чем страхование жизни» - строки 090, 091, 095, 100, 101, 105. В форме № 10-С отражается информация о резерве по страхованию жизни, резерве незаработанной премии, резервам убытков. Каждый вид резерва представлен с трех позиций: общая сумма резерва; величина резерва, выделенная из общей суммы, сформированная по рискам, принятым в перестрахование; доля страховых резервов по рискам, переданным перестраховщикам в перестрахование.

В форме № 11-С «Информация по операционному сегменту» дан­ные о страховых резервах (резерв незаработанной премии - графы 3, 4; резерв убытков - графы 8, 9; изменение других технических резервов - графа 11) группируются по формам страхования (обяза­тельное и добровольное), внутри каждой формы - в разрезе видов страхования (личное, имущественное, страхование ответственно­сти) и учетных групп каждого вида. В форме № 10-С представляет­ся информация о технических резервах по операциям страхования иным, чем страхование жизни, с трех сторон: общая сумма каждого резерва (раздел 1); величина резерва, выделенная из общей суммы, сформированная по рискам, принятым в перестрахование (раздел 2); страховые резервы - нетто-перестрахование, т.е. из общей суммы резерва исключается доля перестраховщиков в страховых резервах по рискам, переданным в перестрахование (раздел 3). [1]

Таким образом, резюмируя вышеизложенное, можно выделить следующие особенности учета и отражения в отчетности страховых резервов:

٠ страховщик рассчитывает страховые резервы на отчетную дату (конец отчетного периода) при составлении бухгалтерской отчетности;

٠ расчет страховых резервов проводится в рублях;

٠ резервы страховых организаций рассчитываются отдельно по страхованию жизни и по страхованию иному, чем страхование жизни;

٠ величина резерва по страхованию жизни рассчитывается на основании страховой нетто-премии;

٠ документы, содержащие данные, необходимые для расчета страховых резервов на каждую отчетную дату по каждому договору, подлежат хранению страховщиком в течение не менее пяти лет с даты полного исполнения обязательств по договору;

٠ для расчета страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, договоры распределяются на 19 учетных групп;

٠ расчет всех видов резервов проводится отдельно по каждой учетной группе договоров;

٠ расчет страховых резервов производится в специальных таблицах, рекомендованных Правилами формирования страховых резервов;

٠ для учета страховых резервов Планом счетов страховых организаций предусмотрен счет 95 «Страховые резервы». Для каждого вида страхового резерва в соответствии с инструкцией по применению плана счетов открываются соответствующие названию резерва субсчета, причем каждому резерву может быть открыто по четыре субсчета;

٠ аналитический учет по счету 95 «Страховые резервы» ведут по каждому виду страхования и другим направлениям, необходимым для управления страховой организацией и составления отчетности;

٠ на финансовый результат страховщика оказывает реальное влияние сумма страховых резервов, уменьшенная на размер доли перестраховщика;

٠ отражение в бухгалтерском учете страховых организаций других страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, страховых резервов по страхованию жизни, доли перестраховщиков в этих страховых резервах и результаты их изменений осуществляются в порядке, аналогичном порядку учета резерва незаработанной премии;

٠ показатели, харак­теризующие страховые резервы, отражаются как в бухгалтерской отчетности, так и в отчетности, составляемой в порядке надзора;

٠ основная информация о страховых резервах представлена в отчетности страховых организаций в двух формах: отчете о размещении страховых резервов (форма № 7-С) и отчете о страховых резервах по страхованию иному, чем страхование жизни (форма № 8-С);

٠ правильный расчет страховых резервов позволяет судить о финансовом состоянии страховой компании на отчетную дату.

Литература

1. Бухгалтерский учет и экономический анализ в страховых организациях / С.А. Бороненкова, Т.И. Буянова: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2010.

2. Особенности бухгалтерского учета в коммерческих страховых организациях / Т.И. Каспина, И.Л. Логвинова. - М.: Маркет ДС, 2007.

3. Учет, налогообложение и аудит в страховых организациях / О.А. Миронова, М.А. Азарская. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2008.

4. Приказ Министерства финансов РФ от 16.12.2010 г. № 175н «О внесении изменений в дополнения и особенности применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».