Кожухова О.С.

Влияние экологизации производства на методику бухгалтерского учета

 Экологизация как процесс, как явление призвана преодолеть эколого-экономические противоречия между потребностями человека и окружающей его природной средой. Экологизация − это целенаправленное изменение производительных сил, общественных отношений и хозяйственного механизма в сторону их большего соответствия требованиям сохранения природной среды.

Особенность экологизации хозяйственного механизма состоит в постепенной смене объекта регулирования − экономической системы на единую целостную эколого-экономическую систему, взаимодействующую с социальной. Под экологизацией производства понимается ограничение и снижение природоемкости производства путем создания технологически совершенного, высокоэффективного и чистого производства [1, с.33].

Экологизация управления хозяйственной деятельностью стимулирует развитие информационных систем экономических субъектов, в которых особое место занимает бухгалтерский учет. До недавнего времени последний не рассматривался как действенный инструмент управления эколого- экономическими аспектами деятельности хозяйствующих субъектов.

Природоохранная и экономическая сферы являются равноправными состав­ляющими деятельности предприятия. Однако на уровне предприятия, экологически значимые ха­рактеристики, также зачастую рассматривают в отрыве от экономических показателей функциони­рования предприятия, либо со значительными ограничениями и оговорками. В то­же время, высокое качество диагностики состояния производства и прогнозирова­ния его развития невозможно обеспечить при таком одностороннем подходе.

Экологизация производства  −  процесс многоэтапный, в котором должны сочетаться мероприятия по охране окружающей среды и рациональному использования природных ресурсов. Экономические направления экологизации предприятий представлены в таблице 1.

Таблица 1

Экономические аспекты экологизации предприятий

Направления	Характеристика
Планирование экологической деятельности, экологических затрат	Особенность процесса в том, что экологическая деятельность строится исходя из воздействия производства на окружающую среду. В условиях рыночной экономики актуален и сложен вопрос обоснования размера природоохранных капитальных вложений (инвестиций). В каждом случае объективно встаёт задача оптимизации инвестиционных предложений, определения и обоснования суммы затрат на природоохранную деятельность.
Определение экономической эффективности экологической деятельности и инвестиционных проектов	Заключается в сопоставлении величины предотвращаемого экологического ущерба с величиной капитальных вложений, обеспечивающих такой результат.
Определение эколого-экономического ущерба природной среде	Теоретические и методологические исследования по определению величины ущерба окружающей среде проводятся давно, и в этой области накоплен определённый опыт. Вместе с тем некоторые вопросы, по мнению В.И. Мосягина, остаются дискуссионными и требуют дополнительной экономической проработки.
Экономическое стимулирование экологической деятельности	На макроэкономическом уровне такое стимулирование должно осуществляться через систему ценообразования, плату за ресурсы, плату за сбросы (выбросы) загрязняющих веществ, гибкую политику экологических налогов. Экономическое стимулирование природоохранной деятельности на уровне предприятия должно увязываться с интересами работающих.
Определение размеров образования, концентрации и географического размещения вторичных ресурсов	В целях решения вопросов, связанных с утилизацией производственных отходов, необходима разработка методики определения ресурсов наиболее многотоннажных отходов и выполнение по ней необходимых практических расчётов.
Стоимостная оценка вторичных ресурсов и получаемой из них продукции	Планирование использования вторичных ресурсов. Решение вопросов по данному направлению необходимо для синтетического учёта, ценообразования и совершенствования системы экономического стимулирования утилизации вторичных ресурсов. Исследования должны быть направлены на разработку системы плановых показателей, наиболее полно отражающих процесс формирования и использования вторичных ресурсов.
Эколого-экономическая оценка малоотходных и безотходных производств.	Рассмотрение предпосылок создания и внедрения малоотходных и безотходных технологий в лесном комплексе, влияния форм организации производства на возможности внедрения малоотходных технологий; оценка уровня организации и экономической эффективности малоотходных и безотходных производств

Источник: составлено автором по материалам [2].

Экологизация хозяйственной деятельности должна охватывать все его стадии: доэксплуатационную (или предэксплуатационную); эксплуатационную; послеэксплуатационную.

Основным природоохранным документом на доэксплуатационной стадии должно стать экологическое обоснование (заключение государственной экологической экспертизы), возможности размещения того или иного объекта с точки зрения экологической безопасности; на эксплуатационной стадии - экологическая паспортизация (сборник экологических прав и обязанностей конкретного предприятия), нормирование и лимитирование воздействия на окружающую среду, а также ставки (нормы) компенсационных платежей за наносимый окружающей среде вредными выбросами ущерб.

В рамках правового регулирования достижение минимального воздействия производства на окружающую среду может быть действенным процессом не только при соответствующем уровне развития техники и технологий, но и при наличии правильно сформированной управленческой составляющей.

Последняя включает в себя такие элементы, как формирование и совершенствование нормативов экологического воздействия и стандартов качества окружающей среды, разработка законодательной базы и методологии экологического контроля производственных процессов, введение системы экологической экспертизы, сертификации, экологического учета и аудита. Это требует создания организационных структур в рамках предприятия, призванных заниматься внедрением экологически ориентированных методов управления.

Основными чертами экологического производства являются [3]:

1. Целевая установка на факторы интеграции и гармонии взаимоотношения человека и природы.

2. Диверсифицированное производство по критерию безотходности производственных процессов.

3. Производство с развитой научной компонентой, позволяющей находить экологически благоприятные технологии.

4. Экологическая среда цивилизованного рынка, главный фактор экономического успеха – экологичность продукции.

5. Экологическая культура персонала, базирующаяся на менталитете, образовании и новом образе жизни.

6. Экологическое качество – определяющий фактор экономического развития.

7. Экологический менеджмент – управление, отвечающее потребностям и особенностям экологического производства (см. Рис. 1).

Рис. 1. Основные черты экологического производства

Экологически ориентированную организационную структуру предприятия, призванную обеспечивать необходимый контроль за природоохранной деятельностью и состоянием окружающей среды можно схематически представить следующим образом (см. Рис. 2).

Рис. 2. Экологически ориентированная структура предприятия

Поскольку в настоящее время основным принципом взаимодействия предприятия с окружающей средой выступает принцип платности, то возникающие при этом экологические затраты, состоят из природоресурсных расходов, экологических платежей за негативное воздействие на окружающую среду и природоохранных расходов предприятия (рис. 3).

Рис. 3. Элементы платного природопользования

В настоящее время многими отечественными и зарубежными авторами подчеркивается необходимость создания эффективной системы управления экономико-экологическими процессами не только на макро-, но и на микроуровне, а, следовательно, выявления и актуализации комплекса серьезных проблем в теории и практике его учетно-информационного обеспечения. В.А. Ерофеевой акцентируется внимание на проблеме совершенствования организационных и методологических основ бухгалтерского учета в условиях совершенствования технологии и организации производства, внедрения ресурсосберегающих технологий, комплексного использования сырья [4, с.11].

Проведенное исследование показало, что уровень учетно-информационного обеспечения управленческих решений экологического характера на предприятиях является недостаточно высоким.

Помимо научного интереса ко взаимосвязям в развитии промышленности и состоянии окружающей среды необходимость в такого рода исследованиях продиктована практи­ческими потребностями, поскольку и отечественные, и зарубежные предприятия все чаще сталкиваются с возрастанием затрат, обусловленных неэкологичностью имеюще­гося производства (чрезмерная ресурсо- или отходоемкость, повышенные требова­ния со стороны клиентов или партнеров, давление со стороны государства и др.).

Отсутствие полноценной информации о процессах природопользования хозяйствующих субъектов создает большой круг проблем для различных групп потребителей эколого-экономической информации, повышает всю совокупность социальных, производственных и финансовых рисков. В этой связи назрела необходимость экологизации информационной системы бухгалтерского учета.

Важные теоретические вопросы в области формирования теории учетно-экологического процесса в России рассматривались в работах российских ученых экономистов: С.А. Алимова, А.П. Бархатова, А.И. Белоусова, В.Ф. Бондарева, Ю.С. Винокурова, А.Ф. Виноходовой, Т.А. Деминой, А.М. Карелова, В.А. Константинова, И.А. Коростелкиной, Е.Л. Малкиной, М.В. Мельник, О.А. Мироновой, Г.А. Моткина, С.А. Никитина, Л.В. Сотниковой, Т.Л. Харионовской и др.

Вопросам экологической отчетности посвящены труды российских ученых современников Т.В. Бодровой, М.А. Богатырева, М.В. Васильевой, А.И. Закирова, В.С. Карагода, Т.М. Коноплянник, и др.

Безусловно, многие рекомендации, предложенные этими авторами, являются актуальными и в настоящее время, однако в связи с институциональными, организационными и технологическими изменениями, реформированием отечественного учета в соответствии с международными стандартами учета и финансовой отчетности, меняющейся ролью бухгалтерского  учета в решении экологических проблем, они требуют нового переосмысления.

В связи с этим, считаем необходимым рассмотрение законодательного, нормативного регулирования бухгалтерского учета и формирования отчетности на предприятиях с позиций возрастающей роли экологического фактора.

В настоящее время в России специального экологического кодекса не существует, и основные принципы охраны окружающей среды определены: Конституцией РФ (ст. 42: «Каждый имеет право на благоприятную окружающую среду, достоверную информацию о ее состоянии и на возмещение ущерба, причиненного его здоровью или имуществу экологическим правонарушением»), Федеральным законом от 10.01.02 №7-ФЗ «Об охране окружающей среды» и административным кодексом. В них предусмотрены три метода экономического воздействия на производителей. Первый - плата за вредные выбросы. По законодательству нет четких статей расходования данных поступлений. Кроме того, плата за вредные выбросы очень мала. Второй метод защиты окружающей среды, использующийся сегодня, административные штрафы, которые платят предприятия, допустившие в своей работе какие-то экологические нарушения. Третий метод - возмещение ущерба, нанесенного окружающей среде. Но этот метод, опять же, применим только к нарушителям. В основном законодательство использует для защиты окружающей среды административные рычаги - запреты и предписания. Но все это плохо действует при рыночной системе экономики. Положительным направлением рационального природопользования, на наш взгляд, использование для защиты окружающей среды экономические методы, а административные будут применять только к нарушителям закона. Ведь экономические методы направлены прежде всего на то, чтобы стало невыгодно загрязнять окружающую среду.

Кроме того, в РФ действует ряд нормативно-правовых документов, регулирующих отношения в сфере взаимодействия общества и природы, которые возникают при осуществлении хозяйственной или иной деятельности, связанной с воздействием на природную среду. Основными из них являются:

– Гражданский кодекс Российской Федерации от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ;

– Лесной кодекс Российской Федерации от 4 декабря 2006 г. № 200-ФЗ;

– Земельный кодекс Российской Федерации от 25 октября 2001 г. № 136-ФЗ;

– Федеральный закон «Об охране атмосферного воздуха» от 4 мая 1999 г. № 96-ФЗ;

– Закон «О недрах» от 21 февраля 1992 г. № 2395-1 и т.п.

При отсутствии соответствующего нормативного регулирования Минфин России рекомендует организациям руководствоваться общими требованиями к составлению отчетности, закрепленными в нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету, в том числе:

· в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»;

· ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»;

· ПБУ 17/02 «Учет расходов на науч­но-исследовательские, опытно-конст­рукторские и технологические работы»;

· ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»;

· ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;

· Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2010 № 91н;

· приказе Минфина России от 22.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Исследование законодательных и нормативных актов показало, что экологические аспекты при регулировании бухгалтерского учета и отчетности выражены слабо, бессистемно. Нет разъяснений учетной терминологии в области охраны окружающей среды, отсутствует комплексная методика отражения экологических аспектов в учете, требования к раскрытию в отчетности экологической информации минимальны, не выработан механизм стимулирования соблюдения и ответственности за нарушение законодательства в области бухгалтерского учета и отчетности.

В современном мире экологический учет является новационной и динамично развивающейся областью. Проблемам экологического учета уделяется довольно серьезное внимание как в случае учета на национальном уровне (попытки получить «очищенный» ВНП и прочие макроэкономические показатели, приняв во внимание внешние эффекты), так и на уровне концернов и отдельных предприятий. Исследования в данном направлении проводятся за рубежом с 70-х годов и на сегодня имеются до­вольно значительные наработки, предложены различные модели экологического учета на национальном уровне разрабатываются эффективные подходы к детализации и более полному учету экологических издержек предприятий. Все это позволяет вести более корректный учет затрат на природоохранную деятельность, более эффективно осуществлять их интернализацию, управлять ими.

Лидирующие позиции в содействии более широкому применению экологического учета на практике занимают такие профессиональные организации бухгалтеров, как Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants, IFAC), Ассоциация дипломированных присяжных бухгалтеров (Association of Chartered Certified Accountants, ACCA), Институт присяжных бухгалтеров в области управленческого учета (Chartered Institute of Management Accountants, СІМА) и др.

Большой вклад в развитие теории и методологии экологического учета вносят международные организации: ООН (Программа ООН по охране окружающей среды (UNEP), Конференция ООН по Торговле и Развитию (UNCTAD), Комиссия ООН по устойчивому развитию (CSD), Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности (ISAR), ЕС (Схема ЕЭС по эко-управлению и аудиту (EMAS), Сеть эко-управленческого учета (EMAN), Европейский проект «Эко-управленческий учет как средство экологического управления» (ЕСОМАС), Мировой Банк и др.

В разработке концепций и понятий экологического учета принимают участие многие известные зарубежные ученые-экономисты: Р. Адаме, М. Бартоломео, Дж. Баума, Дж. Беббингтон, М. Беннет, Р. Грей, С. Шелтеггер, X. Хендриксен и др. В экономической литературе в последние десятилетия появлялись публикации, посвященные вопросу включения информации о деятельности по охране окружающей среды в систему бухгалтерского учета.

Большое внимание бухгалтерскому экологическому учету уделяется зарубежными учеными их научный опыт, содержится в трудах А. Аренса, Р. Адамса, Дж. Бартельса, К. Друри, К. Норта и др.

В последние годы не только повышается «вес» экологического учета в общей системе учета и отчетности предприятий, но и расширяется круг его пользователей. Так, согласно п.101 правила S-K Комиссии по ценным бума­гам и биржам США, предприятия обязаны предоставлять информацию о фактических последствиях соблюдения законов об охране окружающей среды для инвестиций, прибыли и конкурентоспособности. К числу рекоменда­ций данной Комиссии относится предложение о включении корпорациями информации о связанных с природоохранной деятельностью обязательствах (в том числе по компенсации ущерба от аварийного загрязнения среды) в раздел «Обсуждение и анализ финансового положения и результатов дея­тельности руководства». Аналогичные подходы применяется и Комиссиями по ценным бумагам ряда других стран. Целью всех этих рекомендаций явля­ется обеспечение того, чтобы пользователи финансовых отчетов имели дос­таточную информацию для принятия продуманных решений [5]. Данный опыт заслуживает своего внимания и со стороны национальных комиссий, включая и Россию.

Понятие бухгалтерского экологического учета для российских компаний новое. Он пока не регламентирован отечественным законодательством. Несмотря на это, многие российские ученые (А.Н. Брылев, В.Г. Гетьман, Т.А. Демина, Н.П. Иватанова, Е.В. Ильичева В.И. Мосягин, Э.К. Муруева, И.М. Потравный, К.С. Саенко,  В.Л. Сидорчук, Л.В. Сотникова, В.И. Чиж, Л.З. Шнейдман, С.М. Шапигуз и др.) уделяли и уделяют внимание изучению круга рассматриваемых проблем.

Отечественные уче­ные и практики в разное время внесли большой вклад в исследование и фор­мирование правовых, организационно-методологических, экономических ос­нов становления и развития экологического учета и экологической отчетно­сти.

Однако, многие теоретические и практические вопросы экологического учета все еще не решены. Уровень теоретических исследований явно отстает от потребностей практики хозяйствования. В экономической литературе неоднократно поднимался вопрос о необходимости серьезных теоретических и прикладных исследований в области экологического учета.

В этой связи бухгалтерская наука не может не реагировать на явно выраженное несоответствие между теорией экологического учета и отчетности и отечественной эколого-экономической практикой хозяйствующих субъек­тов. В этих условиях исследование вопросов формирования и функционирования комплексного эко­логического бухгалтерского учета и отчетности принимает особую актуаль­ность. Разработка целостной научно-обоснованной концепции  экологического учета в деятельности компаний является объективно необходимой.

Существует несколько причин, обуславливающих объективное размежева­ние традиционного и экологического видов учета:

-  по формальным признакам объект экологического учета отличается от объекта традиционного учета. Экологический учет сконцентрирован на эколо­гических аспектах деятельности предприятия, в то время, как традицион­ный учет - на финансовых результатах;

- бухгалтерские счета должны отражать отношение предприятия к окружающей среде и влияние расходов, рисков и обязательств /ответственности, связанных с природоохранной деятельностью, влияние на финансовое положение предприятия;

- инвесторам для принятия инвестиционных решений необходимо располагать информацией по экологическим мероприятиям и расходам, связанным с природоохранной деятельностью;

- происхождение экологической информации часто имеет иные по сравнению с финансовой информацией источники;

- экологическая информация характеризуется иными измерителями коли­чест­ва и качества по сравнению с экономической информацией;

- экологическая информация часто имеет другое предназначение и других по сравнению с финансовой информацией пользователей;

- вопросы природоохранной деятельности являются также предметом управленческой деятельности: менеджерам необходимо выявлять и распределять природоохранные затраты таким образом, чтобы продукция была правильно оценена и инвестиционные решения базировались на реальных издержках и выгодах;

- экологический учет является ключом к устойчивому развитию.

Таким образом, подводя итог можно сделать вывод, что экологические проблемы напрямую влияют на деятельность предприятий, их финансовое состояние и на данные, приводимые в финансовых отчетах. Поэтому все более очевидным становится тот факт, что любое современное предприятие необходимо рассматривать и учитывать как часть комплексной системы, объединенной с окружающей его средой. В настоящее время проблемы окружающей среды рассматриваются в нескольких аспектах: экономическом, социальном, политическом и т.п., а такие понятия как экология, экономика, окружающая среда, общество и бухгалтерский учет тесно связаны.

Экологическая деятельность обычно рассматривается бизнесом как затратная, поэтому большинство руководителей компаний уверены в убыточности природоохранной деятельности. Научные исследования и практический опыт свидетельствуют о том, что расходы и обязательства, обусловленные природоохранной деятельностью, становятся настолько значительными, что недостаточное внимание к ним существенно увеличивает риск искажения картины финансового положения организаций, формирующейся в бухгалтерском учете и отчетности. Это отражается на объективности и эффективности принятия управ­ленческих решений, которые могут значительно изменять инвестиционную привлекательность, конкурентоспособность и в целом имидж предприятия. В группе мероприятий, относящихся к информационным методам экологического управления, «экологический учет» занимает свое важное место.

Кроме того, в связи с переходом российских компаний на международные стандарты учета и отчетности, многие крупные предприятия практикуют разработку экологической политики, комплексной программы ее реализации, планирование мероприятий по охране окружающей среды и обеспечению экологической безопасности, анализ финансовых аспектов и проведение экологических ревизий. Однако, до сих пор не выработаны такие стандарты и правила, которые охватывали бы все составляющие учета природопользования и природоохранной деятельности предприятий. Как уже было отмечено ранее, уровень учетно-информационного обеспечения управленческих решений экологического характера в компаниях является недостаточно высоким. Основой учетно-информационного обеспечения решений в условиях экологизации производства, по нашему мнению, должен стать экологический учет.

Экологизация учетной системы позволит:

- генерировать экологическую информацию финансового и нефинансового характера;

- использовать разные виды измерителей, например натуральные, приемлемые и для экологической сферы;

- комплексно с информационной точки зрения моделировать природоохранную деятельность, экономического субъекта;

-    определять экологическую эффективность деятельности субъекта;

- согласованно представлять экономическую и экологическую результативность деятельности организации и т.д.

Поскольку, традиционные системы учета не всегда позволяют соответствующим образом учесть постоянно увеличивающиеся экологические затраты, то автор считает необходимым выделение экологического учета в самостоятельную область научного исследования.

Литература

1. Вишняков Я.Д. Эффективность экологизации деятельности промышленного предприятия / Я.Д. Вишняков, А.Л. Новоселов, И.Ю. Новоселова // Консультант директора. 2001. №9(141). - С. 32-36.

2. Мосягин В.И. Планирование и учет природоохранной деятельности. Текст лекций. - Л.: ЛТА, 1989.

3. Коротков Э.М. Концепция экологического менеджмента.

4. Ерофеева В.А. Совершенствование организации информационного обеспечения  в   современных  условиях  хозяйствования//Совершенствование бухгалтерского учета в городском хозяйстве в условиях хозрасчета. Материалы краткосрочного семинара 15-16 февраля / под ред. А.Д. Ларионова. - Л.: ЛДНТП, 1990. - С.8-13.

5. Экологический учет для предприятий. / Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности (МЦСО). - М.: Финансы и статистика, 1997.