К.э.н. Камысовская С.В.

Ставропольский государственный университет, Россия

Представление и способы формирования финансовой отчетности при переходе на МСФО

Современная ситуация в развитии бухгалтерского учета на мировом уровне характеризуется общей направленностью на выработку единых методологических подходов и разработку унифицированных методик ведения финансового учета и формирования показателей бухгалтерской финансовой отчетности различных субъектов хозяйствования.

Наиболее целостную и сбалансированную систему, отвечающую на вызовы современности, на сегодняшний момент представляют Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Именно этот факт явился основой того, что в 2009 г. в ходе сентябрьского саммита стран "Большой двадцатки", инициатива, касающаяся принятия единой системы стандартов бухгалтерского учета в глобальном масштабе, была поддержана всеми странами-участницами.

Выбор траектории перехода на МСФО определяется приоритетами конкретного государства в экономике. В контексте продекларированного Президентом России полномасштабного перехода российских компаний на ведение учета и составление отчетности по МСФО, представляется важным пристально рассмотреть концептуальные основы этого перехода и современное состояние проблемы.

По уровню внедрения МСФО в национальные системы финансового учета и отчетности все государства подразделяются на 5 групп (рис.1).

Следует заметить, что ряд крупнейших экономически высокоразвитых стран, в том числе США и Канада, пока не предпринимают кардинальных усилий по переходу на МСФО. Это имеет как ряд юридических, так и политических причин. Кроме того, немаловажным фактором являются требования и желания инвесторов капитала по представлению в финансовой отчетности специфической информации, учитывающей влияние и возможность возникновения финансовых кризисов.

Рис. 1

Итак, тезис о формировании единого для глобального экономического пространства информационного поля бухгалтерского финансового учета и отчетности на основе внедрения единого комплекта высококачественных, понятных и практически реализуемых всемирных стандартов, должен постоянно подкрепляться усилиями Совета по МСФО по усовершенствованию и улучшению стандартов на основе максимальной сбалансированности интересов участников общемировых экономических процессов.

В ответ на эти вызовы времени МСФО выпущена новая редакция основополагающего стандарта - МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности". С одной стороны, целью стандарта (как и в прежней редакции документа) остается регламентация основ представления финансовой отчетности общего назначения для достижения ее сопоставимости как с собственной финансовой отчетностью отдельной организации за предшествующие периоды, так и с финансовой отчетностью других компаний.

С другой стороны, выстроена новая логика изложения предписаний, структура документа претерпела существенные изменения, введены новые, либо уточнены существующие определения и термины. Изменены названия финансовых отчетов, точнее раскрывается их сущность, расширяя доступность представляемой информации для более широкого круга пользователей.

Достаточно существенные изменения затронули раздел «Определения», который расширен за счет введения ряда новых понятий: «Финансовая отчетность общего назначения», «Прочий совокупный доход», «Суммарный совокупный доход», «Владельцы».

Рассмотрим эти категории с точки зрения экономической сути и статуса.

«Финансовая отчетность общего назначения» - в прежней редакции стандарта сущность категории раскрывалась в разделе "Сфера применения", т.е. изменения коснулись статуса понятия. Такая отчетность рассматривается новой редакцией стандарта, как отчетность, нацеленная на удовлетворение информационных потребностей пользователей, которые не могут требовать от организации предоставления отчетов, направленных на раскрытие конкретной информации, имеющей приоритет для данного пользователя.

«Прочий совокупный доход» раскрыт в стандарте как совокупность статей дохода и расхода (включая переклассификационные корректировки), которые не подлежат признанию в прибылях или убытках по требованиям других стандартов МСФО. Как правило, такие статьи доходов или расходов возникают от операций переоценки основных средств, нематериальных активов и финансовых инструментов. Также сюда включаются актуарные прибыли и убытки по пенсионным планам с установленными выплатами, признаваемыми в бухгалтерском учете по МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»; прибыли и убытки от пересчета финансовой отчетности по деятельности, ведущейся за рубежом в соответствии с МБС (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»; прибыли и убытки от переоценки имеющихся у организации и предназначенных для продажи финансовых активов на основании МБС (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

«Суммарный совокупный доход» - стандарт трактует как изменение в собственном капитале в течение периода в результате состоявшихся операций и иных событий, отличное от тех изменений, которые возникают от операций с владельцами, действующими в качестве таковых. В суммарный совокупный доход включается как прибыли или убытки, так и прочий совокупный доход.

Владельцами в соответствии со стандартом признаются держатели инструментов, классифицированных в качестве собственного капитала.

Претерпел изменения и раздел "Финансовая отчетность" стандарта.

Цель финансовой отчетности трактуется как представление информации о финансовом положении организации, ее финансовых результатах деятельности и движении денежных средств.

Для достижения этой цели стандартом предписывается осуществлять информационное обеспечение пользователей в отношении следующих показателей компании: активов; обязательств; собственного капитала; доходов и расходов, включая прибыли и убытки; взносов владельцев и распределений владельцам, действующим в качестве таковых; движения денежных средств.

Состав финансовой отчетности теперь имеет следующий формат:

- отчет о финансовом положении по состоянию на конец периода;

- отчет о совокупном доходе за период;

- отчет об изменениях в собственном капитале за период;

- отчет о движении денежных средств за период;

- примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочую пояснительную информацию;

- отчет о финансовом положении по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода, когда организация применяет учетную политику на ретроспективной основе или производит ретроспективный пересчет или переклассификацию статей в своей финансовой отчетности.

В соответствии с МСФО:

- ретроспективное применение - это применение новой учетной политики к операциям, другим событиям или условиям таким образом, как если бы она применялась всегда;

- ретроспективный пересчет - это исправление признания, оценки и раскрытия сумм в составляющих финансовой отчетности, как если бы ошибка предшествующего периода никогда не была допущена.

Информацию о прибылях и убытках компания теперь может представлять либо в составе единого отчета о совокупном доходе, либо в отдельном отчете о прибылях и убытках. Если составляется отчет о прибылях и убытках, то он становится частью комплекта отчетности и должен предшествовать отчету о совокупном доходе.

Отметим, что стандарт допускает использование иного наименования финансовых отчетов, по сравнению с приведенными в стандарте. Кроме того, теперь признается равнозначным статус для всех отчетных форм, без главенства баланса и отчета о прибылях и убытках.

В разделе "Структура и содержание" изменения коснулись всех без исключения форм, так в отчете о финансовом положении минимум линейных статей дополнен следующими показателями:

- суммарные активы, классифицированные как предназначенные для продажи, и активы в составе группы выбытия, классифицированные как предназначенные для продажи в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность";

- обязательства в составе групп выбытия, классифицированные как предназначенные для продажи;

- неконтрольная доля участия, представленная в составе собственного капитала (ранее - доля меньшинства).

Как отмечалось выше, теперь компания обязана представлять все статьи доходов и расходов отчетного периода либо в едином отчете о совокупном доходе, либо в двух отчетах - в отчете, показывающем компоненты прибыли или убытка (отдельном отчете о прибылях и убытках), и в отчете, начинающемся с прибыли или убытка и показывающем компоненты прочего совокупного дохода (отчете о совокупном доходе).

Минимальное количество показателей, подлежащих раскрытию в отчете о совокупном доходе, следующее:

- выручка;

- расходы по финансированию;

- доля организации в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная согласно методу учета по долевому участию;

- расходы по налогу;

- единая сумма, включающая:

- прибыль или убыток после налогообложения от прекращенной деятельности;

- прибыль или убыток после налогообложения, признанные по результатам оценки по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу или по выбытии активов или группы выбытия, образующих прекращенную деятельность (под группой выбытия понимаются долгосрочные активы, предназначенные для продажи по МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»);

- прибыль или убыток;

- каждый компонент прочего совокупного дохода, классифицированный по его характеру;

- доля в прочем совокупном доходе ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная согласно методу учета по долевому участию;

- суммарный совокупный доход.

Относительно распределения прибыли или убытка за период организация должна в обязательном порядке в отчете о совокупном доходе раскрывать:

- прибыль или убыток за период, относящиеся к неконтрольной доле участия и к владельцам материнской компании;

- суммарный совокупный доход за период, относящийся к неконтрольной доле участия и к владельцам материнской компании.

Состав показателей Отчета об изменениях в собственном капитале теперь следующий:

- суммарный совокупный доход за период с выделением итоговых сумм, относимых к собственникам материнской организации и к неконтрольным долям;

- по каждому компоненту собственного капитала - последствия ретроспективного применения или ретроспективного пересчета, признанные в соответствии с требованиями МБС (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки»;

- по каждому компоненту собственного капитала - выверку между балансовой стоимостью на начало и на конец периода с отдельными раскрытиями изменений, связанных с прибылью или убытком; статьями прочего совокупного дохода, операциями с владельцами.

Целью примечаний к финансовой отчетности стандартом определяется обязанность компании приводить информацию, позволяющую пользователям ее финансовой отчетности оценивать задачи, политику и процессы в вопросах управления капиталом. Для этого как минимум подлежит раскрытию:

1. информация качественного характера и любые изменения по сравнению с предшествующим периодом о задачах, политике и процессах в отношении капитала, включая:

- описание того, что является предметом управления в качестве капитала;

- характер внешних требований в отношении капитала и способ их учета в процессе управления капиталом;

- способ решения своих задач по вопросам управления капиталом;

- обобщенные данные количественного характера и любые изменения по сравнению с предшествующим периодом о том, что является предметом управления в качестве капитала;

- о выполнении или невыполнении в течение периода любых внешних требований к капиталу, установленных для данной организации;

- последствия невыполнения внешних требований, если они не были выполнены.

2. если деятельность компании носит диверсифицированный характер, и она действует в различных юрисдикциях, компания обязана раскрывать отдельную информацию, которая бы не искажала понимание капитала и способы управления им.

3. по финансовым инструментам с правом досрочного погашения, классифицированных как долевые, организация обязана раскрывать:

- обобщенные количественные данные о сумме, классифицированной в качестве капитала;

- задачи, политику и процессы в вопросах управления своей обязанностью по покупке или погашению инструментов по требованию их держателей с учетом любых изменений в сравнении с предыдущим периодом;

- величину ожидаемых потоков денежных средств при погашении или обратной покупке этого класса финансовых инструментов;

- сведения о методике определения величины ожидаемого оттока денежных средств при погашении или обратной покупке.

Отдельно в стандарте сформулировано требование того, что если срок действия организации ограничен, она обязана привести информацию о сроке своего действия.

В заключении отметим, что перечисленные изменения нашли лишь частичное отражение в Приказе Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Связано это с тем, что работа над российской нормативной базой бухгалтерского учета и отчетности ведется постоянно в связи с изменениями и поправками в МСФО и представляет собой перманентный процесс. А ведь изменения коснулись не только МБС (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности". Совет по МСФО ежегодно издает собрание поправок к стандартам.

В сложившейся ситуации, успешное распространение единой международной системы учета и отчетности становится реально возможным при условии, что СМСФО при внесении очередных поправок будет уделять больше внимания особенностям и специфике национальных систем бухгалтерского учета тех стран, которые приняли решение о реформировании бухгалтерского учета в соответствии с требованиями МСФО.

Список литературы

1. Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»

2. Международные стандарты финансовой отчетности 2010: Издание на русском языке. М.: Аскери-АССА, 2010.

3. Толпегина О.А. Показатели прибыли: экономическая сущность и их содержание //"Экономический анализ: теория и практика", 2008, № 20

4. Интернет ресурсы МСФО: URL: [сылка более недоступна}