Холодов П.П.

Организационно – методические основы процесса планирования при построении бюджета предприятия

Планированию в бывшем СССР всегда уделялось большое внимание: разрабатывались методики, нормировались затраты, контролировалось выполнение планов. С распадом советского народного хозяйства прежняя система планирования оказалась никому не нужна, методики были позабыты, плановики переквалифицировались в бухгалтеров и финансистов.

Десятилетия рыночной экономики подтвердили ошибочность постулата о том, что при рынке план не нужен. Наоборот, чем более рыночной становится экономика, тем больше потребность бизнеса в составлении планов, и тем большую роль приобретает планирование. Правда, в последнее время термин планирование сменился на более специализированный, иностранный термин – бюджетирование.

Но прежде чем переходить непосредственно к методике постановки бюджетного управления, необходимо продекларировать основные принципы, применение которых позволяет построить на предприятии действенную систему бюджетного управления.

При постановке бюджетного управления можно выделить следующие этапы:

- анализ имеющейся модели предприятия;

- формирование финансовой структуры предприятия;

-формирование бюджетной структуры предприятия;

-формирование управленческой учетной политики предприятия;

-постановка бухгалтерского и управленческого учета;

-определение методики планирования и финансово – экономического анализа;

-разработка положений по бюджетированию на предприятии, обучение пользователей.

Анализ имеющейся модели предприятия – это один из наиболее важных этапов постановки бюджетного управления. На данном этапе закладываются предпосылки успешного внедрения всего комплекса бюджетного управления. В процессе анализа происходит переосмысление: что же представляет собой предприятие главным образом в финансовом смысле – какими видами деятельности занимается; какова его организационная структура; какие подразделения предприятия носят основной, а какие вспомогательный характер; какие виды продукции производит предприятие; кто является основными клиентами; насколько существующая на предприятии методика планирования адекватна и насколько удовлетворяет потребностям управления предприятием. При оценке деятельности наиболее целесообразно использовать анализ, основанный на правиле Парето: 20% вопросов решают 80% проблем, в частности, обычно 20% клиентов приносят компании 80% дохода.

Однако перед этим необходимо определиться, какие цели стоят перед организацией процесса бюджетирования, кто является заказчиком, кто непосредственным исполнителем, почему прежняя система планирования перестала удовлетворять потребностям предприятия, и что в конечном итоге, руководство предприятия планирует получить от постановки бюджетного управления.

Необходимо отметить, что в ряде случаев постановка системы бюджетного управления может повлечь изменения в организационной структуре экономических служб предприятия.

Заканчивается этап формированием календарного плана внедрения, поскольку процесс внедрения может занимать довольно продолжительное время, необходимо ограничить период внедрения, закрепить сроки выполнения каждого этапа за конкретными исполнителями и зафиксировать желаемые результаты каждого этапа.

Теория бюджетного управления предполагает управление по центрам финансовой ответственности (ЦФО) – структурным подразделениям предприятия, выделенным не по своим функциональным особенностям, а по способности приносить предприятию доходы, аккумулировать затраты и иметь возможность нести ответственность за величину понесенных затрат или полученных доходов. Обычно составление финансовой структуры производится на основании организационной структуры предприятия.

Для построения бюджетов структурных подразделений компании необходимо проанализировать организационную структуру предприятия. От нее зависит не только порядок консолидации бюджетов подразделений, но и финансовая структура, которая может совпадать или не совпадать с организационной структурой.

Финансовая структура делит организацию не по звеньям, выполняющим какие-либо функции, а по центрам финансовой ответственности. Это позволяет четко отслеживать потоки денежных средств и контролировать источники возникновения доходов и расходов. Такая детализация учета позволяет максимально объективно диагностировать состояние компании.

Центры финансовой ответственности бывают трех видов:

1. Центы прибыли (профит-центры) – подразделения, зарабатывающие прибыль. Руководители профит – центров индивидуально договариваются с руководством организации о процентном распределении результатов деятельности. Предусматривается разделение как дохода, так и убытков. Данная система стимулирует активность профит-центров и вместе с тем заставляет уделять большое внимание страхованию рисков, поскольку убыток будет покрываться центром из собственного бюджета.

2. Центры инвестиций (затратные центры) – подразделения, которые внедряют новые виды продукции (работ, услуг), развертывают новые направления в бизнесе компании, не достигшие окупаемости. Компания финансирует их из собственного бюджета.

3. Центры затрат (затратные центры) – расходные подразделения организации, обслуживающие венчурные и профит-центры. Затратные центры формируются исходя из потребностей двух других видов центров, а финансируются за счет отнесенных на профит-центры расходов.

 Иногда выделяют и четвертый вид ЦФО – центр доходов. Под ним понимается центр ответственности, руководство которого отчитывается только за получение доходов, т.е. имеет возможность оказывать воздействие на цены и объем деятельности.

Структура центров ответственности предусматривает их разделение по уровням управления (центрам ответственности первого уровня, второго и т.д.) в зависимости от их подчиненности, целей и задач планирования и контроля.

Для ЦФО каждого уровня решается вопрос о необходимости составления бюджетов. Пример, может быть принято решение о создании бюджетов ЦФО первого и второго уровня. Тогда расходы ЦФО третьего уровня будут входить отдельной строкой в бюджеты ЦФО более высоких уровней.

Для получения комплексной оценки деятельности центров ответственности вводятся контрольные показатели производственно – хозяйственной деятельности. Эффективность работ центров ответственности определяется сравнением плановых и фактических значений этих показателей. На основе сравнения данных по контрольным показателям руководитель центра ответственности оперативно принимает меры для достижения их значений, повышения эффективности деятельности центра в целом. Финансовая структура компании оформляется Положением о финансовой структуре.

Когда проведена децентрализация управления, менеджеры получают право без согласования с руководством оперативно принимать решения по определенным вопросам, на определенную денежную сумму. Происходит распределение ответственности между менеджерами по планированию, контролю затрат и результатов деятельности предприятия.

К достоинствам децентрализации управления можно отнести то, что для принятия решений у менеджера подразделения больше информации о местных условиях и он может принимать решения более оперативно. Деятельность менеджеров подразделений становиться более мотивированной, так как они отвечают за результат.

Наделение менеджеров ответственностью способствует развитию управленческих навыков. Высшее руководство, освободившись от необходимости ежедневно решать частные вопросы, может сосредоточиться на стратегических задачах управления.

Но наряду с неоспоримыми достоинствами у децентрализации управления есть и недостатки. К основным из них можно отнести принятие менеджером подразделения некомпетентных решений, которые могут быть вызваны несогласованностью целей всего предприятия и отдельного подразделения и недостатком информации, по которой менеджеры подразделений могут определить влияние своей деятельности на другие подразделения. Достаточно часто имеет место невнимание к деятельности других подразделений. Эти проблемы можно решить с помощью внедрения сбалансированной системы показателей.

В таблице 1 приводятся основные мероприятия данного этапа. Результатом этапа является разработанное положение о финансовой структуре предприятия.    

Таблица 1

Формирование финансовой структуры предприятия

Мероприятие	Источник данных	Результат
Формирование ЦФО, определение ответственных по каждому ЦФО	Организационная структура	Финансовая структура
Установление соответствий между структурными единицами, ЦФО и бизнесами предприятия	Финансовая структура, перечень видов деятельности	Соответствие: бизнес - ЦФО
Разработка положения о финансовой структуре предприятия	Финансовая структура, соответствие: бизнес – ЦФО	Положение о финансовой структуре предприятия

Бюджетное управление иногда трактуется как методика управлением на основе утвержденных бюджетов. На данном этапе происходит формирование бюджетной структуры предприятия (система бюджетов), разрабатываются формы бюджетов, определяются показатели аналитического учета (аналитика), по аналогии с аналитическим учетом в бухгалтерии.

При разработке бюджетов необходимо учитывать принцип стандартизации бюджетных форм, чтобы форматы разрабатываемых бюджетов давали возможность консолидации бюджетов и формирования на основе бюджетов по отдельным центрам финансового учета сводного бюджета по всему предприятию.

Результатом этапа является разработанное положение о бюджетной структуре предприятия (таблица 2).

Таблица 2

Этапы внедрения бюджетирования

Мероприятие	Источник	Результат
Определение имеющихся внешних и управленческих (внутренних) отчетных форм и дополнительных требований к ним	Отчетность подразделений, процессная модель	Перечень отчетных форм, перечень видов используемой аналитики
Определение видов бюджетов	Перечень отчетных форм, перечень видов используемой аналитики	Бюджетная структура
Определение взаимосвязи между бюджетами и ЦФО	Процессная модель, финансовая структура	Соответствие: бюджет – ЦФО

Основываясь на опыте постановки бюджетирования, можно предложить разбить проект на следующие этапы:

1. Проведение управленческой и финансовой диагностики компании.

2. Разработка концепции системы бюджетирования.

3. Разработка системы бюджетирования в компании.

4. Автоматизация и обучение.

В укрупненном виде этапы работ данного процесса представлены в таблице 3.

Таблица 3

Автоматизация процессов бюджетирования

Этапы работ	Документы	Результаты
1. Выбор системы автоматизации бюджетирования	Техническое задание на автоматизацию и др.	Внедрение системы автоматизации
2. Обучение персонала	Программа подготовки и обучения	Получение необходимых навыков специалистами среднего и высшего управленческого звена по построению и эксплуатации системы бюджетирования

Для внедрения системы бюджетирования необходимо выполнение следующих условий:

1. Предприятие должно располагать методологической базой разработки, контроля и анализа исполнения сводного бюджета.

2. На предприятии должна быть разработана система управленческого учета, регистрирующая факты хозяйственной деятельности, необходимые для обеспечения процесса составления, контроля и анализа сводного бюджета.

3. Использование в процессе бюджетирования программно технических средств для повышение оперативности обработки информации, разработки, контроля и анализа исполнения бюджета.

            Продолжительность бюджетного периода определяется отраслевой и индивидуальной спецификой компании, а также особенностями среды, в которой она функционирует.

Сводный бюджет объединяет планируемые показатели трех направлений деятельности: текущей (основной), инвестиционной и финансовой. Центральной формой сводного бюджета, отражающей планируемые показатели по основной деятельности предприятия, является сводный операционный бюджет. Выходной Фомой операционного бюджета являются БДР – бюджет доходов и расходов, в котором приводятся плановые и фактические данные о доходах и расходах предприятия. На основе анализа доходов и расходов принимаются управленческие решения.

Операционный бюджет состоит из ряда бюджетов второго уровня: бюджета продаж, бюджета производства, бюджета запасов готовой продукции, бюджета постоянных расходов, бюджета закупок. В свою очередь, некоторые бюджеты второго уровня складываются из бюджетов третьего уровня и т.д. в зависимости от масштаба и многообразия хозяйственных операций предприятия. Схема формирования операционного бюджета предприятия представлена на рисунке 1.

Порядок разработки операционного бюджета традиционно представляется  в виде следующих этапов.

1. Составление прогнозного объема продаж на бюджетный период в стоимостном и физическом выражении по каждому виду продукции.

            В зависимости от прогнозного объема продаж на последующих этапах планируется производственная программа, величина и структура запасов. Верхний предел физического объема продаж определяется существующими производственными мощностями и величиной запасов в разрезе видов продукции на начало бюджетного периода. В рамках этого лимита, варьируя различные факторы (отпускные цены, период рассрочки платежа и т.д.),  разделяется физический  объем  сбыта.  Для  определения  данных  факторов  используется  маржинальный

подход и оценка на его основе фактически полученных в истекшем периоде и возможных  прибылей и издержек.

Используя маржинальный подход в бюджетировании можно ответить на следующие вопросы: сколько единиц продукции и по какой цене необходимо продать для получения желаемой прибыли, какая будет прибыль в результате сокращения переменных и постоянных затрат при определенных условиях.

2. Разработка производственной программы и целевого уровня запасов готовой продукции.

3. Определение потребности в основных материалах.

Рис.1 Схема формирования операционного бюджета предприятия

4. Определение прямых затрат труда.

5.  Определение потребности во вспомогательных материалах.

6. Составление бюджетов основных материалов.

7. Составление бюджетов общепроизводственных расходов.

8. Составление калькуляции затрат и коммерческих расходов.

9. Составление бюджета постоянных расходов.

10. Расчет плановой цены реализации по видам продукции.

11. Составление прогнозного отчета о прибылях и убытках, в котором отражается прогнозная выручка от продаж по видам продукции, а также себестоимость продаж в части переменных и постоянных расходов.

Центры затрат – это обособленные структурные подразделения предприятия, в которых имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования. На крупных, особенно промышленных, предприятиях центры возникновения затрат представляют собой отдельные объекты аналитического учета.

Внедрение бюджетирования представляет собой проект, поэтому для него необходимо выбрать менеджера проекта, определить затраты на проект и провести оценку его эффективности. Надо быть готовым к тому, что внедрение системы бюджетирования – сложный и длительный процесс,  требующий нескольких итераций, но нацеленный на конкретный результат. Как мы уже упоминали, бюджетирование – управленческая технология, так что при его внедрении меняется структура управления, а это всегда связано с изменениями функциональных обязанностей персонала. Значит появляются проблемы, связанные с возможным сопротивлением с его стороны. Фактором успеха в данном случае является участие высшего руководства в процессе, так как бюджетирование невозможно без четких целевых установок.

Важно достоверно определить, из какой первичной документации следует брать данные для составления бюджетов. Нужно также выявить взаимосвязь показателей во всех бюджетных формах и четко организовать документооборот в процессе планирования. Необходимо учитывать, что система бюджетов использует данные, предоставляемые бухгалтерской службой предприятия.

И, наконец, успешное внедрение невозможно без автоматизации. Уже существует рынок систем автоматизации бюджетирования, на котором имеется много предложений. Поэтому систему необходимо выбирать исходя из особенностей бизнеса и программного обеспечения, используемого в компании. Есть целый набор методологических требований, в соответствии с которыми можно производить выбор системы.

Выделим основные проблемы, на которые необходимо обратить внимание при постановке бюджетирования. К ним в первую очередь можно отнести отсутствие четких стратегических целей и неверное определение решаемых задач. Большой урон процессу наносит неправильный выбор менеджера проекта. Часто в компаниях наблюдается отсутствие единой нормативной базы и единой терминологии. Возможно неверное определение центров финансовой ответственности и разбиение их по уровням, отсутствие четкого механизма взаимодействия ЦФО в процессе бюджетирования, неправильное распределение ролей в бюджетном процессе и отсутствие определенных ответственных лиц за достижение бюджетных показателей. Чтобы система была работающей, нужна связь между бюджетированием и мотивацией персонала. 

Кроме того, неудачные попытки внедрения систем бюджетирования часто связаны с отсутствием четко проработанной и осмысленной методики постановки бюджетного управления на предприятии.

Список использованной литературы.

1. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. М.:Аудит, ЮНИТИ, 1998

2. Дука Б. Эффективность бюджетирования. Финансовая газета, №12, 2003

3. Злобина Л.В. Готовим упрощенный бюджет компании. Главбух, №23, 2005

4. Китайгора Т.А. Теоретические основы и объективные предпосылки процесса планирования на основе бюджетирования. Кемерово, ИПП Кузбасс, 2007

5. Костромина Д. Организация центров финансовой ответственности на предприятиях автодорожного строительства. Финансовая газета, №14, 2006

6. Пич Г. Уточнение содержания контролинга как функции управления и его поддержка. Управление   предприятиями, №3, 2003

7. Прогнозирование и планирование в условиях рынка. / Под редакцией Т.Г. Морозовой, А.В. Пикулькина. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.

8. Фалько С.Г. Контролинг: современное состояние и перспектива. Российское предпринимательство, №1, 2003

9. Фольмут Х.Й. Инструменты контролинга от А до Я. М.: Финансы и статистика, 2003

10. Зотов В.П., Жидкова Е.А., Масленников П.В. Внутрифирменное планирование на основе системы бюджетирования. Кемерово, РПК Радуга, 2012