В оплату за выполненные СМР общество, применяющее УСН ("доходы минус расходы"), получило от заказчика имущественное право на квартиру в строящемся доме по договору уступки права требования. После окончания строительства и получения свидетельства о праве собственности на квартиру общество приняло ее к учету по счету 41 "Товары" как имущество для перепродажи. Продав квартиру и получив от покупателя деньги, общество исчислило налог в размере 15% с разницы между доходом от продажи квартиры и затратами на приобретение права на нее по договору уступки права требования. Правильно ли общество исчислило налог?

Ответ: Гражданско-правовые отношения.

Согласно п. 1 ст. 382 Гражданского кодекса РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

УСН.

Расходы, которые может учесть для целей налогообложения организация, применяющая УСН, перечислены в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Данный перечень является закрытым, и в нем нет расходов, связанных с приобретением имущественных прав по договору долевого участия в строительстве. Есть разъяснения Минфина о том, что "упрощенец" не может учесть расходы по приобретению права требования по договору долевого участия в строительстве к организации-застройщику (Письма Минфина России от 04.12.2008 N 03-11-04/2/187, от 31.07.2007 N 03-11-04/2/191).

В то же время организация-"упрощенец" вправе учесть в расходах оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, по мере их реализации (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17, п. 2 ст. 346.18 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации общество, хотя и приобрело имущественное право на квартиру, продает уже не имущественное право, а законченную строительством квартиру как объект недвижимости. Для общества эта квартира является товаром, что подтверждается также ее принятием к бухгалтерскому учету по счету 41 "Товары". Поэтому при продаже квартиры (товара) общество выручку от продажи должно учесть в доходах (п. 1 ст. 346.15, п. 2 ст. 249, п. 1 ст. 346.17 НК РФ), а в расходы вправе включить затраты, связанные с приобретением квартиры. Затраты на приобретение квартиры - это стоимость имущественного права на квартиру, полученного по договору уступки права требования.

Что касается арбитражной практики, нам известен один случай, когда суд согласился, что расходы на приобретение имущественного права можно учесть при УСН. Свое решение суд обосновал тем, что приобретенное налогоплательщиком имущественное право следует расценивать как товар, приобретенный для дальнейшей реализации. А в соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации этих товаров (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А74-2378/08-Ф02-1138/09).

Также, по мнению налоговых органов, на дату получения квартиры от застройщика организация должна учесть в доходах выручку от реализации имущественного права в сумме, равной стоимости квартиры (Письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.2005 N 18-09/01679).

Таким образом, по нашему мнению, общество правомерно начислило налог в размере 15% с разницы между доходом от продажи квартиры и ценой приобретения права на квартиру по договору уступки прав требования. Однако, учитывая позицию Минфина России и налоговых органов, существует риск возникновения споров относительно возможности признать такие расходы при расчете налога по УСН. А также налоговые органы могут посчитать, что у общества образуется доход не только от продажи квартиры, но и от реализации имущественного права на квартиру в момент ее получения в соответствии с договором долевого строительства, и доначислить налог на сумму такого дохода.

А. С.Колосовская

Издательство "Главная книга"

15.07.2010