Правомерно ли при исчислении налога на прибыль осуществлять отдельный учет внереализационных доходов от сдачи в аренду предприятия и доходов от предоставления в пользование арендатору данного предприятия исключительного права на коммерческое обозначение последнего, если доходы от предоставления в аренду предприятия и предоставления в пользование указанного ранее права не определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ?

Ответ: На основании п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

российские организации;

иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

В силу ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях гл. 25 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях гл. 25 НК РФ, регулирующей обложение налогом на прибыль организаций, относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации);

2) внереализационные доходы.

В соответствии со ст. 250 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ.

Пунктом 4 ч. 2 данной статьи установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.

Далее п. 5 ч. 2 ст. 250 НК РФ относит к внереализационным доходам, в частности, доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 1538 Гражданского кодекса РФ юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность (в том числе некоммерческие организации, которым право на осуществление такой деятельности предоставлено в соответствии с законом их учредительными документами), а также индивидуальные предприниматели могут использовать для индивидуализации принадлежащих им торговых, промышленных и других предприятий коммерческие обозначения, не являющиеся фирменными наименованиями и не подлежащие обязательному включению в учредительные документы и единый государственный реестр юридических лиц.

Как следует из п. 1 ст. 1539 ГК РФ, правообладателю принадлежит исключительное право использования коммерческого обозначения в качестве средства индивидуализации принадлежащего ему предприятия любым не противоречащим закону способом (исключительное право на коммерческое обозначение).

При этом согласно п. 4 ст. 1539 ГК РФ исключительное право на коммерческое обозначение может перейти к другому лицу (в том числе по договору, в порядке универсального правопреемства и по иным основаниям, установленным законом) только в составе предприятия, для индивидуализации которого такое обозначение используется.

Так, правообладатель может предоставить другому лицу право использования своего коммерческого обозначения в порядке и на условиях, которые предусмотрены договором аренды предприятия (ст. 656 ГК РФ). В силу п. 1 ст. 132 ГК РФ предприятием как объектом прав признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно п. 2 указанной статьи предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав.

При этом в состав предприятия как имущественного комплекса согласно данному пункту входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.

Поскольку право на коммерческое обозначение предприятия является частью его имущественного комплекса, налогом на прибыль облагаются исключительно доходы от сдачи данного предприятия в аренду.

Таким образом, отдельный учет внереализационных доходов от сдачи предприятия в аренду и от предоставления в пользование исключительного права на коммерческое обозначение является неправомерным при исчислении налога на прибыль.

А. П.Чопяк

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

25.06.2010