Подлежит ли обложению НДС реализация услуг индивидуального предпринимателя по изготовлению лекарственных средств, оказываемых им в соответствии с ч. 1 ст. 56 Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств"?

Ответ: На основании п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

организации;

индивидуальные предприниматели;

лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Как установлено пп. 24 п. 2 ст. 149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ услуг аптечных организаций по изготовлению лекарственных средств, а также по изготовлению или ремонту очковой оптики (за исключением солнцезащитной), по ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий.

С 01.09.2010 вступает в силу Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ).

Часть 1 ст. 56 Закона N 61-ФЗ допускает изготовление лекарственных средств индивидуальными предпринимателями.

В силу п. 35 ст. 4 Закона N 61-ФЗ аптечная организация - это организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями указанного Закона.

На основании п. 2 ст. 11 НК РФ для целей НК РФ под организациями понимаются юридические лица, а под индивидуальными предпринимателями - физические лица.

Исходя из всего изложенного ранее, а также из буквального толкования пп. 24 п. 2 ст. 149 НК РФ, индивидуальные предприниматели не подпадают под действие указанного подпункта.

Вместе с тем, как следует из Письма Минфина России от 15.10.2007 N 03-07-15/146, услуги по изготовлению и ремонту очковой оптики организациями (не являющимися аптечными организациями) и индивидуальными предпринимателями при наличии у них соответствующих лицензий, а также ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий НДС не облагаются.

Следовательно, допускается наличие определенных исключений из положений пп. 24 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Однако непосредственное указание на возможность применения данного подпункта к реализации услуг индивидуального предпринимателя по изготовлению лекарственных средств, которые оказываются им в соответствии с ч. 1 ст. 56 Закона N 61-ФЗ, отсутствует.

При этом согласно п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в ст. 149 НК РФ операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Требование о необходимости получения лицензии на производство лекарственных средств закреплено в пп. 48 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".

Согласно п. 1 Положения о лицензировании производства лекарственных средств, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 06.07.2006 N 415, нормы вышеуказанного Положения определяют порядок лицензирования производства лекарственных средств, осуществляемого только юридическими лицами. Кроме того, поскольку Закон N 61-ФЗ еще не вступил в силу, отсутствует судебная практика по данному вопросу.

Таким образом, плательщику НДС следует исходить из той точки зрения, что реализация услуг индивидуального предпринимателя по изготовлению лекарственных средств, оказываемых им в соответствии с ч. 1 ст. 56 Закона N 61-ФЗ, подлежит обложению НДС, поскольку данная точка зрения ведет к наименьшему риску нарушения налогоплательщиком законодательства.

А. П.Чопяк

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

25.06.2010