Организация предоставляет своим работникам ежегодные оплачиваемые отпуска и в соответствии с ТК РФ производит оплату указанных отпусков. В какой момент организация должна уплатить НДФЛ с указанных сумм?

Ответ: В соответствии со ст. 114 Трудового кодекса РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

Статьей 136 ТК РФ установлено, что оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала.

На основании анализа норм ТК РФ следует, что оплата ежегодного оплачиваемого отпуска является заработной платой работников.

Аналогичный вывод изложен в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 29.12.2009 по делу N А46-11967/2009, ФАС Уральского округа от 04.03.2008 N Ф09-982/08-С2 по делу N А60-25037/07.

Из содержания ст. 207 Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, получающие доходы от источников в РФ.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации является доходом от источников в РФ.

Следовательно, исходя из содержания ст. 224 НК РФ отпускные подлежат налогообложению НДФЛ по ставке 13%.

Пунктом 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

При этом в соответствии с пп. 5 п. 3 названной нормы обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Таким образом, следует, что организация при выплате своим работникам отпускных является налоговым агентом и должна в общеустановленном порядке исполнить обязанности налогового агента, а именно исчислить, удержать и уплатить сумму НДФЛ с доходов своих работников.

Пунктом 2 ст. 223 НК РФ установлено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Как указал ФАС Западно-Сибирского округа в своем Постановлении от 29.12.2009 по делу N А46-11967/2009, при выплате дохода в виде оплаты труда, в том числе и оплаты отпуска, налоговый агент обязан перечислить НДФЛ в последний день месяца, за который произведено начисление этого дохода.

В силу абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ в иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, организация обязана перечислить в бюджет суммы НДФЛ в последний день месяца, в котором указанные суммы были начислены.

Аналогичный вывод изложен в Постановлении ФАС Уральского округа от 04.03.2008 N Ф09-982/08-С2 по делу N А60-25037/07.

Однако существует и противоположная позиция, согласно которой из содержания п. 6 ст. 226 НК РФ следует, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

При этом, как указал ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 20.02.2008 по делу N А05-5345/2007, дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска должна определяться в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

В этом же Постановлении ФАС Северо-Западного округа указал, что абз. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ установлен общий срок перечисления НДФЛ. Данный срок применяется при выплате дохода путем выдачи из кассы за счет полученных в банке денежных средств или путем перечисления дохода на счет налогоплательщика в банке. В иных случаях применяется специальный срок, установленный абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ, а именно - не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Таким образом, следует, что организация должна перечислить в бюджет суммы удержанного НДФЛ не позднее дня фактической выплаты отпускных из кассы за счет полученных в банке денежных средств или путем перечисления дохода на счет налогоплательщика в банке.

Аналогичный вывод содержится в Постановлении апелляционной инстанции Арбитражного суда Свердловской области от 20.03.2006 по делу N А60-37074/2005-С10, оставленном в силе Постановлением ФАС Уральского округа от 28.06.2006 N Ф09-5544/06-С2 и Определением ВАС РФ от 09.01.2007 N 13092/06, а также в Письмах Минфина России от 06.03.2008 N 03-04-06-01/49, ФНС России от 10.04.2009 N 3-5-04/407@, от 09.07.2008 N 3-5-04/238@.

Исходя из вышеизложенного следует, что с учетом позиции государственных органов наиболее безопасным для организации является уплата в бюджет НДФЛ с отпускных, выплачиваемых работникам, в день фактической выплаты отпускных из кассы организации или перечисления на банковский счет работника.

Следует обратить внимание на то, что в случае, если организация примет решение уплачивать НДФЛ с отпускных, выплачиваемых работникам, в последний день месяца, в котором указанные суммы были начислены, ей следует быть готовой отстаивать свою правоту в суде.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

24.06.2010