Организация по договорам поставки реализовывала продукцию собственного производства различным юридическим лицам. Для доставки реализованной продукции организация пользовалась услугами сторонней организации, при этом расходы по доставке включались в стоимость продукции. Позднее было установлено, что указанная сторонняя организация не была зарегистрирована в установленном порядке. Вправе ли организация при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль включить указанные затраты по доставке продукции в состав расходов?

Ответ: Статьей 247 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью в целях гл. 25 НК РФ понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

При этом пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ установлено, что расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика, относятся к материальным расходам налогоплательщика.

На основании изложенного следует вывод, что затраты на доставку товаров до покупателя поставщик вправе учесть в составе расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Аналогичный вывод изложен в Постановлении ФАС Уральского округа от 21.09.2009 N Ф09-6413/08-С3 по делу N А47-2636/2008, а также в Письме Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/770.

Пунктом 1 ст. 784 Гражданского кодекса РФ определено, что перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки.

В соответствии с п. 1 ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Согласно п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Следовательно, сторонами договора являются лица.

Подразделом 2 разд. I ГК РФ установлено, что лицами, по смыслу ГК РФ, являются граждане (физическое лица), организации (юридические лица) и Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования.

Статьей 49 ГК РФ установлено, что юридическое лицо имеет гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и несет связанные с этой деятельностью обязанности с момента его создания.

При этом согласно п. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Из п. 1 названной статьи следует, что юридическое лицо подлежит государственной регистрации в уполномоченном государственном органе в порядке, определяемом законом о государственной регистрации юридических лиц. Данные государственной регистрации включаются в Единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.

На основании изложенного следует, что юридические лица вправе осуществлять уставную деятельность после их государственной регистрации.

Как указал ФАС Поволжского округа в Постановлении от 10.01.2008 по делу N А49-4075/2007-211А/17, оставленном в силе Определением ВАС РФ от 27.02.2008 N 2148/08, фирмы, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридического лица, не приобретают правоспособность, поэтому их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками ввиду их ничтожности, поскольку на стороне продавца не существует субъект права.

Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.01.2009 по делу N А42-1234/2008.

Как указал Пленум ВАС РФ в п. 10 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

При этом согласно п. 1 названного Постановления под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

ФАС Западно-Сибирского округа в своем Постановлении от 25.08.2008 N Ф04-5182/2008(10422-А46-41) по делу N А46-4906/2007 установил, что подтверждением должной осмотрительности при заключении договора является факт истребования и получения налогоплательщиком в том числе и выписки из ЕГРЮЛ и иных документов, подтверждающих госрегистрацию контрагента.

Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Поволжского округа от 06.10.2008 по делу N А65-611/2008.

Таким образом, следует вывод, что если организация не запросила у контрагента (или в налоговых органах) выписки из ЕГРЮЛ и иных документов, подтверждающих госрегистрацию контрагента, и при этом заключила договор с контрагентом, не прошедшим госрегистрацию при создании, то может быть признано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности. Следовательно, в указанном случае организация не сможет учесть затраты по доставке продукции покупателям в составе расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

27.05.2010