Организация, оказывающая услуги телефонной связи, реализует карты экспресс-оплаты услуг связи дилерам, которые впоследствии реализуют указанные карты непосредственно потребителям услуг связи (абонентам). Организация применяет метод начисления. В какой момент у организации возникает объект налогообложения по налогу на прибыль в указанной ситуации?

Ответ: В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В том случае, если налогоплательщик применяет метод начисления, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (п. 1 ст. 271 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 271 НК РФ установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

В свою очередь, реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Теперь необходимо определить, осуществляется ли в момент реализации карточек экспресс-оплаты услуг связи реализация товаров (услуг) в том смысле, который придает этому понятию налоговое законодательство.

Карта оплаты услуг телефонной связи представляет собой средство, позволяющее абоненту и (или) пользователю услуг телефонной связи инициировать вызов, идентифицировав абонента и (или) пользователя услуг телефонной связи перед оператором связи как плательщика в сети связи оператора связи (п. 2 разд. I Правил оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 18.05.2005 N 310).

Таким образом, карточки экспресс-оплаты услуг связи не отвечают признакам товара, определенным ст. 38 НК РФ, поскольку по своей природе являются лишь средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи и формой обязательства в рамках заключенных договоров об оказании услуг связи в соответствии с гл. 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" и гл. 39 Гражданского кодекса РФ.

Такой позиции придерживается Минфин России (см. Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-11-04/3/164). К такому же выводу приходят и судебные инстанции (см., например, Определение ВАС РФ от 16.11.2009 N ВАС-1645/09).

То есть оператор связи, реализуя карточки экспресс-оплаты дилерам, получает денежные средства не за товар и не за оказанные услуги. Данные денежные средства представляют собой предварительную оплату за еще не оказанные абонентам услуги. Услуга будет оказана в том периоде, когда абонент активирует данную карту.

В связи с этим, по нашему мнению, объект налогообложения по налогу на прибыль возникает у оператора связи не в момент реализации карт оплаты услуг связи дилерам, а в момент активации этих карт абонентами связи.

Аналогичную позицию высказал и ФАС Поволжского округа в своем Постановлении от 28.05.2008 N А65-14339/07, в котором указано, что учет поступлений от передачи карт экспресс-оплаты в качестве самостоятельного налогооблагаемого дохода противоречит пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Е. В.Карсетская

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

26.05.2010