Как учесть при переходе с общего режима налогообложения на упрощенный (объект налогообложения - доходы минус расходы) НДС, принятый к вычету с аванса, выданного в счет предстоящей поставки товаров, которые были получены организацией уже в период применения УСН?

Ответ: От налогоплательщика, переходящего на УСН, пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ прямо требует восстановить НДС, принятый к вычету по уже приобретенным товарам, которые будут использоваться после перехода на УСН, то есть по имуществу, которое числится на балансе на дату перехода на "упрощенку". Случаи восстановления вычета НДС с авансов перечислены в пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ. И среди них переход на УСН не упоминается.

Есть два варианта учета НДС, принятого к вычету с авансов, при переходе на УСН.

Первый вариант, на наш взгляд, является наиболее безопасным для налогоплательщика и не повлечет претензий налогового органа. Заключается он в следующем: аванс уплачивается в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), а право на вычет НДС с аванса неразрывно связано с правом на вычет налога при принятии к учету товаров, в счет поставки которых аванс был уплачен (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Поскольку товары будут приняты к учету и использованы уже в период применения УСН, относящийся к ним НДС принимать к вычету нельзя (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). Его надо учитывать по правилам, установленным гл. 26.2 НК РФ, то есть включить в расходы (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). А значит, НДС, принятый к вычету с аванса, товары под который будут использоваться уже при применении УСН, следует восстановить в последнем квартале года, предшествующего переходу на УСН, тогда же, когда будет восстанавливаться НДС по числящемуся на балансе организации имуществу (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Существует также и рискованный вариант, который с большой долей вероятности приведет к спору с налоговым органом. Какую точку зрения выскажет суд при решении данного вопроса, предсказать трудно, учитывая, что судебная практика по этому вопросу пока еще не сложилась. Из этой позиции следует, что право на вычет НДС с аванса налогоплательщик реализовал в полном соответствии с нормами гл. 21 НК РФ. Последующее изменение режима налогообложения и утрата статуса плательщика НДС в пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ не названы среди оснований для восстановления налога, правомерно предъявленного к вычету с аванса в предыдущих налоговых периодах. Поэтому НДС, принятый к вычету с авансов в счет предстоящих поставок товаров, которые будут использоваться уже при применении УСН, восстанавливать не надо. Кроме того, возможно также указать, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неясности законодательства должны трактоваться в пользу налогоплательщика. При этом стоимость товаров, которые получены в счет аванса, организация, применяющая упрощенный режим налогообложения, должна учитывать в расходах за минусом НДС, принятого к вычету с аванса. Ведь возмещенный из бюджета налог не является расходом налогоплательщика (п. 2 ст. 346.16, ст. 252 НК РФ).

Т. А.Ашомко

Издательство "Главная книга"

17.05.2010