Российская организация приобрела импортные запчасти у иностранного поставщика - резидента Германии, поставила их на учет, при ввозе на таможенную территорию РФ оплатила НДС, пошлину и сбор. НДС по окончании налогового периода возмещен. В следующем налоговом периоде обнаружен брак, который возвращается в Германию в таможенном режиме "экспорт" (реимпорт оформить не удалось). На сумму брака оплата по данной поставке была сокращена (поставщик денег не возвращал). На расчеты по претензиям НДС не отнесен. 1. Может ли организация не восстанавливать сумму возмещенного по браку НДС, несмотря на то что товары не будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС? Есть ли положительная и отрицательная судебная практика по этому вопросу? 2. В связи с тем фактом, что возврат брака оформлен в режиме экспорта, нужно подтверждать ставку 0% по НДС. Но нет оплаты со стороны поставщика. Есть вариант создать через дополнительное соглашение ситуацию по оплате этого возврата со стороны поставщика (обменяться деньгами) и собрать комплект документов в налоговую инспекцию (договор импорта с дополнительными соглашениями по возврату товара, платежные документы, ГТД на экспорт, товаросопроводительные документы), в учете отразить реализацию брака по себестоимости (по цене поступления). Каковы шансы подтвердить экспорт? Могут ли налоговые органы не согласиться с реализацией без прибыли?

Ответ: 1. Пункт 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, при которых НДС должен быть восстановлен, и такого основания для восстановления налога, как списание товара в связи с браком, эта норма не содержит. Поэтому организация вправе не восстанавливать сумму НДС, ранее возмещенную по бракованным товарам. В подтверждение данных выводов есть судебные решения: Постановления ФАС Поволжского округа от 17.04.2009 по делу N А55-11139/2008, от 25.04.2008 по делу N А57-10434/06, ФАС Уральского округа от 31.10.2008 N Ф09-8084/08-С3. Однако налоговые органы придерживаются иного мнения - при возврате бракованного товара иностранному поставщику налогоплательщик обязан восстановить НДС, ранее принятый к вычету (Письмо ФНС России от 09.08.2006 N ШТ-6-03/786@). Таким образом, в случае если организация решит не восстанавливать налог, то ей следует учитывать данную позицию налоговых органов и быть готовой отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.

2. Оформляя возврат бракованного товара иностранному поставщику как реализацию товара на экспорт, организация рискует, так как налоговые органы могут не согласиться с тем, что в данном случае имела место именно реализация товара, и откажут в применении ставки 0 процентов. Это объясняется тем, что согласно ст. 518 Гражданского кодекса РФ возврат некачественного товара не является отдельной сделкой, он происходит в рамках первоначального договора поставки. Поэтому данную операцию нельзя рассматривать как обратную реализацию товара. При этом ст. 38 НК РФ признает товаром имущество, предназначенное для реализации, а некачественный товар не может быть предназначен для реализации без особых о том оговорок в договоре (ст. 469 ГК РФ). Следовательно, возврат бракованного товара продавцу, который находится за пределами РФ, нельзя квалифицировать как экспортную операцию (пп. 1 п. 1 ст. 164, ст. 165 НК РФ). Кроме того, в Письме ФНС России от 09.08.2006 N ШТ-6-03/786@ указывается, что в соответствии с Конвенцией Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров, заключенной в Вене 11.04.1980, покупатель вправе возвратить продавцу поставленные им товары, не соответствующие предусмотренному условиями договора ассортименту, описанию, ненадлежащего качества, и (или) потребовать их замены. Таким образом, возврат товара не признается объектом налогообложения по НДС, в связи с чем в данных случаях нулевая ставка не должна применяться.

Вместе с тем Минфин России отмечает, что покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж (Письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-07-09/3, Письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 (доведено до сведения налоговых органов Письмом ФНС России от 23.03.2007 N ММ-6-03/233@)).

Таким образом, если все же наиболее доступным вариантом для организации является оформление возврата товара как экспортной операции, необходимо иметь в виду, что в соответствии со ст. 165 НК РФ для подтверждения нулевой ставки наряду с договором, ГТД и транспортными (товаросопроводительными) документами ей потребуется выписка банка, подтверждающая поступление денежных средств на счет от иностранного покупателя.

Кроме того, налоговые органы в качестве одного из оснований для отказа в нулевой ставке могут указать на отсутствие прибыльности по экспортной сделке. Поэтому, скорее всего, правомерность применения ставки НДС 0 процентов организации придется доказывать в судебном порядке. При этом нередко суды в этом вопросе поддерживают налогоплательщиков (Постановления Президиума ВАС РФ от 24.10.2006 N 5801/06, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.11.2007 N Ф08-7212/07-2864А, ФАС Поволжского округа от 14.10.2008 по делу N А55-1138/08, ФАС Московского округа от 18.11.2008 N КА-А40/10762-08). Однако имеются и противоположные судебные решения (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 30.11.2005 N Ф04-8639/2005(17436-А46-25), ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2007 N А33-5877/05-Ф02-7258/06-С1).

Ж. Г.Харисова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

05.05.2010