Может ли российская организация учесть при исчислении налога на прибыль, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика (организации) - получателя дивидендов за 2009 г., суммы дивидендов, полученных самим налоговым агентом в 2006 - 2007 гг., если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов?

Ответ: В соответствии с положениями ст. 43 Налогового кодекса РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации. Дивидендами также признаются доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к дивидендам согласно законодательствам иностранных государств.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст. 275 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ, если источником дохода в виде дивидендов является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений данного пункта.

Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н = К x Сн x (д - Д),

где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

Сн - соответствующая налоговая ставка, установленная пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284;

д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

Указанная норма говорит о предыдущем периоде в единственном числе.

По мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 22.12.2008 N 03-03-06/1/717, от 21.11.2008 N 03-03-07/35, следует исходить из буквального толкования положений п. 2 ст. 275 НК РФ, то есть в показатель "Д" должна включаться общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, а не предыдущих отчетных (налоговых) периодах.

При этом под предыдущим налоговым периодом следует понимать налоговый период, предшествующий налоговому периоду, по итогам которого принято решение о выплате дивидендов. В рассматриваемом случае это 2008 г.

Вместе с тем точка зрения финансового ведомства не совпадает со сложившейся судебной практикой.

Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 24.02.2010 N А55-11827/2009 отклонил доводы налогового органа о том, что суммы дивидендов, полученные организацией в 2004 г., не подпадают под понятие предыдущего отчетного (налогового периода) в отношении 2006 г. и включать их в расчет организация не имела права.

Ссылаясь на указания, изложенные в п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, суд пришел к выводу, что формулировка п. 2 ст. 275 НК РФ "предыдущий отчетный (налоговый) период" не может однозначно свидетельствовать о том, что под ним подразумевается только период, непосредственно предшествующий отчетному. При этом в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России сумма дивидендов, полученных налоговым агентом в 2006 - 2007 гг., не может быть учтена при исчислении налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика (организации) - получателя дивидендов за 2009 г., даже если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов. Правомерность иной точки зрения, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

28.04.2010