Предпринимателем получен задаток при заключении договора купли-продажи недвижимого имущества. По условиям договора покупатель осуществляет оплату после передачи ему объекта недвижимости. При этом сумма задатка засчитывается в счет оплаты по договору. В какой момент сумма задатка включается в налоговую базу по НДФЛ у предпринимателя (продавца): при ее получении или на дату оплаты объекта недвижимости?

Ответ: Согласно ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В силу п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся в том числе доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, предусмотрено, что предприниматели ведут учет доходов и расходов кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. Исключений для операций по реализации недвижимого имущества не предусмотрено.

В связи с этим авансовые платежи, полученные предпринимателями, подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ в периоде их получения, а не в периоде реализации (Письма Минфина России от 20.04.2007 N 03-04-05-01/123, от 24.04.2008 N 03-04-05-01/131, Постановление Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 1660/09).

Однако сумма задатка является не авансовым платежом, а способом исполнения обязательства.

Согласно п. 1 ст. 329 Гражданского кодекса РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

В соответствии с п. 1 ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.

При этом ст. 381 ГК РФ предусмотрена возможность возврата суммы задатка при прекращении обязательства до начала его исполнения по соглашению сторон либо вследствие невозможности исполнения. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка.

Тогда как в соответствии со ст. 209 НК РФ только полученный налогоплательщиком доход признается объектом налогообложения по НДФЛ. Доходом в соответствии со ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В арбитражной практике на сегодняшний день отсутствует единый подход по рассматриваемому вопросу.

Например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 30.06.2009 N Ф09-4388/09-С2 пришел к выводу о том, что сумма задатка не является объектом налогообложения по НДФЛ, поскольку не является выручкой от реализации товаров (работ, услуг), а перечислена покупателем как обеспечение исполнения обязательства.

Вместе с тем следует учитывать и противоположную судебную практику. Так, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 22.08.2007 N 17АП-2069/07-АК счел, что сумма задатка по договору поставки учитывается при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ в том периоде, когда она была получена. По мнению суда, порядок, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ, в данном случае не применяется. Исходя из ст. ст. 210, 223 НК РФ, а также установленного порядка учета доходов и расходов при определении налоговой базы по НДФЛ в отношении доходов, полученных индивидуальными предпринимателями в текущем налоговом периоде, учету в составе доходов подлежат все суммы денежных средств, поступившие в распоряжение налогоплательщика в указанном налоговом периоде.

С учетом изложенного полагаем, что в рассматриваемом случае предпринимателю следует самостоятельно решать, когда включать сумму задатка в налоговую базу по НДФЛ. При этом нужно быть готовым отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

28.04.2010