Организация приобрела производственное оборудование и по лицензионному договору программное обеспечение для этого оборудования, без которого оно эксплуатироваться не может. Как учитываются расходы на приобретение права пользования программным обеспечением в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), учитываются в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль (пп. 26 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Тем не менее необходимо учитывать: в рассматриваемой ситуации специфика оборудования такова, что оно не может эксплуатироваться по назначению без специального программного обеспечения. Следовательно, затраты на приобретение программного обеспечения можно рассматривать как расходы на доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ), и учитывать в первоначальной стоимости оборудования.

По данному вопросу Минфин России пришел к выводу, что если лицензионным договором предусмотрена выплата правообладателю вознаграждения периодическими платежами в течение срока его действия, то затраты на программное обеспечение не подлежат амортизации согласно пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ, а учитываются равномерно в течение срока эксплуатации оборудования в прочих расходах на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. Если же в договоре подобное условие не содержится, то такие расходы могут включаться в первоначальную стоимость основного средства (Письмо Минфина России от 25.05.2009 N 03-03-06/2/105).

В то же время ссылка Минфина России на пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ некорректна, так как эта норма относится к амортизируемому имуществу. Но амортизируемым имуществом признаются только либо сами объекты интеллектуальной собственности, принадлежащие налогоплательщику, либо исключительные права на них (п. 1 ст. 256, п. 3 ст. 257 НК РФ). Право пользования программным обеспечением не является нематериальным активом, так как организация в этом случае не имеет исключительных прав на программу.

Что касается арбитражной практики, то суды поддерживают налогоплательщика как в случае, когда программное обеспечение учтено в первоначальной стоимости оборудования (Постановления ФАС Московского округа от 23.08.2007 N КА-А40/7304-07, от 24.12.2009 N КА-А40/13953-09), так и в случае признания таких затрат в составе прочих расходов равномерно в течение срока использования оборудования (Постановление ФАС Московского округа от 30.07.2009 N КА-А40/6945-09). Дополнительным аргументом в поддержку организаций в судебном споре являлось указание соответствующего способа учета расходов на программное обеспечение в учетной политике.

Таким образом, однозначного мнения, как следует в налоговом учете признавать расходы на программное обеспечение для оборудования, на сегодняшний день нет ни у финансового ведомства, ни у судов.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ). Поэтому организация, на наш взгляд, может выбрать самостоятельно, как учитывать такие затраты: включать в первоначальную стоимость оборудования или в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, закрепив это в учетной политике для целей налогообложения.

Если вы включите расходы на программное обеспечение в первоначальную стоимость оборудования, то надо иметь в виду, что если программное обеспечение в дальнейшем будет обновляться, то его улучшение может рассматриваться как модернизация основного средства, если работы по улучшению обладают признаками, указанными в п. 2 ст. 257 НК РФ (Письмо Минфина России от 19.12.2007 N 03-03-06/1/881).

При отнесении затрат на программное обеспечение к прочим расходам, по мнению Минфина России, такие расходы надо учитывать равномерно либо в течение срока действия договора, либо, если в договоре срок не установлен, в течение самостоятельно установленного срока (Письма Минфина России от 17.08.2009 N 03-03-06/1/526, от 16.07.2008 N 03-03-06/1/406, от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681).

По мнению арбитражных судов, в случае, если в договоре не установлен срок пользования программой, такие расходы можно списывать единовременно (Постановления ФАС Московского округа от 07.09.2009 N КА-А40/6263-09, ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 N А55-9496/2008, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 N А05-810/2007). Однако указанные судебные решения были приняты по проверяемым периодам до введения в действие с 2008 г. части четвертой Гражданского кодекса РФ, где указано, что в случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет (п. 4 ст. 1235 ГК РФ). Поэтому как будут разрешаться судебные споры с учетом этой нормы, пока неизвестно.

А. С.Колосовская

Издательство "Главная книга"

19.04.2010