У индивидуального предпринимателя (применяющего общую систему налогообложения) в связи с вводом в эксплуатацию нового оборудования возникла необходимость в увеличении производственных мощностей. Для этого индивидуальным предпринимателем был заключен договор с электросетевой организацией, построена трансформаторная подстанция и произведено подключение электроустановок к электрической сети. Как правильно учесть расходы на технологическое присоединение к электрическим сетям, если трансформаторная подстанция введена в эксплуатацию в текущем налоговом периоде, а расходы на технологическое присоединение были произведены в предыдущем налоговом периоде (в целях исчисления НДФЛ)? Относится ли такая трансформаторная подстанция к амортизируемому имуществу индивидуального предпринимателя?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, материальные расходы, а также суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. п. 8 и 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, трансформаторная подстанция, необходимая индивидуальному предпринимателю для производства, в случае, когда ее первоначальная стоимость превышает 20 000 руб., относится к основным средствам индивидуального предпринимателя. Стоимость такой подстанции со сроком полезного использования более 12 месяцев погашается путем начисления амортизации.

Вместе с этим индивидуальный предприниматель вправе учесть и расходы на технологическое присоединение к электрическим сетям и введение в действие трансформаторной подстанции, необходимой для ввода в эксплуатацию нового оборудования в целях осуществления предпринимательской деятельности, в случае, когда такие расходы отвечают требованиям ст. 252 НК РФ.

По мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 04.02.2010 N 03-03-06/1/24, от 14.10.2009 N 03-03-06/2/192, от 30.07.2009 N 03-03-06/1/502, от 10.04.2009 N 03-03-05/62, от 23.01.2009 N 03-03-05/6, расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающих устройств к электрическим сетям непосредственно не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением данных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования.

Согласно позиции Министерства финансов Российской Федерации такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели, принимающие к вычету расходы, состав которых определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 НК РФ, также вправе учесть расходы на технологическое присоединение к электрическим сетям в составе прочих расходов.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

В соответствии с п. 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период.

Вместе с этим п. 15 Порядка устанавливает особенности, с учетом которых ведется учет расходов индивидуальными предпринимателями. Согласно п. 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

В соответствии с пп. 4 п. 15 Порядка амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом начисление амортизации производится только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Учитывая, что сделать выводы о том, что имущество, в том числе и трансформаторная подстанция, используется индивидуальным предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности, можно только после того, как такое имущество начнет использоваться индивидуальным предпринимателем для этих целей, соответственно, обоснованными такие расходы можно считать только после ввода подстанции в эксплуатацию.

Исходя из изложенных положений НК РФ и Порядка стоимость трансформаторной подстанции либо амортизационные отчисления, если такая подстанция относится к амортизируемому имуществу, а также расходы на технологическое присоединение к электрическим сетям и введение в действие трансформаторной подстанции, необходимой для ввода в эксплуатацию нового оборудования в целях осуществления предпринимательской деятельности, следует учитывать в составе профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в том налоговом периоде, в котором указанное оборудование начало эксплуатироваться индивидуальным предпринимателем в целях осуществления предпринимательской деятельности, независимо от того, что расходы на технологическое присоединение были понесены в предыдущем налоговом периоде.

При этом сами такие расходы должны быть зафиксированы индивидуальным предпринимателем в Книге учета в момент их совершения.

О. В.Лукинова

Ведущий специалист-эксперт

отдела налогообложения доходов граждан

и единого социального налога

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

16.04.2010