Организация (покупатель по договору РЕПО) не передала в установленный договором срок ценные бумаги в собственность продавца (физического лица) по договору РЕПО, не исполнив тем самым вторую часть договора РЕПО. В каком порядке определяется налоговая база по налогу на доходы физических лиц по операциям РЕПО в случае использования сторонами данного договора процедуры урегулирования взаимных требований?

Ответ: Налоговая база по НДФЛ у физического лица - продавца по первой части договора РЕПО при ненадлежащем исполнении (неисполнении) второй части договора РЕПО покупателем в случае использования (исполнения) процедуры урегулирования взаимных требований определяется путем суммирования:

- дохода (расхода) в виде процентов по займу, полученных (уплаченных) по операциям РЕПО (если вторая часть договора РЕПО частично исполнена покупателем);

- дохода (убытка) от реализации (приобретения) ценных бумаг, не переданных в собственность продавца по второй части договора РЕПО, рассчитанного на дату завершения процедуры урегулирования взаимных требований исходя из стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операции РЕПО, в согласованном сторонами операции РЕПО размере, определенной с учетом рыночной стоимости ценных бумаг на дату исполнения обязательств по второй части РЕПО.

Налоговая база по операциям РЕПО признается равной нулю, если разница между полученным доходом и понесенными расходами отрицательна.

Обоснование: В целях налогообложения доходов, получаемых физическими лицами от операций с ценными бумагами, операцией РЕПО признается договор, отвечающий требованиям, предъявляемым к договорам РЕПО Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 51.3 Закона N 39-ФЗ договором РЕПО признается договор, по которому одна сторона (продавец по договору РЕПО; далее - продавец) обязуется в срок, установленный этим договором, передать в собственность другой стороне (покупателю по договору РЕПО; далее - покупатель) ценные бумаги, а покупатель обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (первая часть РЕПО) и по которому покупатель обязуется в срок, установленный этим договором, передать ценные бумаги в собственность продавца, а продавец обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (вторая часть РЕПО).

Если обязательства сторон по договору РЕПО исполнены, то у продавца возникает:

- либо доход в виде процентов по займу, полученный по операции РЕПО, в случае, когда цена реализации ценных бумаг по первой части РЕПО выше цены приобретения ценных бумаг по второй части РЕПО;

- либо расход в виде процентов по займу в случае, когда цена приобретения ценных бумаг по второй части РЕПО выше цены реализации ценных бумаг по первой части РЕПО (п. 4 ст. 214.3 Налогового кодекса РФ).

В случае неисполнения и (или) ненадлежащего исполнения обязательств по второй части договора РЕПО одной из сторон стороны могут провести процедуру урегулирования взаимных требований.

Процедура урегулирования взаимных требований при ненадлежащем исполнении (неисполнении) второй части РЕПО должна предусматривать обязанность сторон завершить взаиморасчеты по договору РЕПО в течение 30 календарных дней после наступления срока (установленной договором даты) исполнения второй части РЕПО (п. 11 ст. 214.3 НК РФ).

Способы урегулирования взаимных требований по сделкам РЕПО, с точки зрения продавца, следующие:

1) продавец по первой части РЕПО в течение 30 дней с установленной даты исполнения второй части РЕПО может выкупить ценные бумаги, не предоставленные ему покупателем по второй части РЕПО, и зачесть фактические расходы на их приобретение с неисполненным денежным обязательством по сделке РЕПО.

В этом случае в целях налогообложения продавец признает убыток от приобретения ценных бумаг, не переданных ему в собственность по второй части РЕПО, рассчитанный на дату завершения процедуры урегулирования взаимных требований исходя из стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операции РЕПО, в согласованном сторонами операции РЕПО размере, определенной с учетом рыночной стоимости ценных бумаг на дату исполнения обязательств по второй части РЕПО (п. 11 ст. 214.3 НК РФ);

2) продавец по первой части РЕПО имеет право отказаться от принятия ценных бумаг, не поставленных по второй части РЕПО, и зачесть их рыночную стоимость с неисполненными денежными обязательствами РЕПО.

В этом случае продавец в целях налогообложения признает доход от реализации ценных бумаг, не переданных ему в собственность по второй части РЕПО, рассчитанный на дату завершения процедуры урегулирования взаимных требований исходя из стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операции РЕПО, в согласованном сторонами операции РЕПО размере, определенной с учетом рыночной стоимости ценных бумаг на дату исполнения обязательств по второй части РЕПО (п. 11 ст. 214.3 НК РФ);

3) сочетание указанных выше вариантов: продавец по первой части РЕПО может выкупить ценные бумаги, не предоставленные ему покупателем по второй части РЕПО, частично, одновременно отказавшись принять оставшуюся непоставленной и невыкупленной часть ценных бумаг.

Датами исполнения первой и второй частей РЕПО считаются даты фактического исполнения участниками операции РЕПО своих обязательств по первой и второй частям РЕПО соответственно. Таким образом, датой приобретения (реализации) ценных бумаг по второй части РЕПО признается дата завершения процедуры урегулирования взаимных требований.

Доходы (расходы) от операций купли-продажи ценных бумаг учитываются для целей налогообложения в порядке, установленном ст. ст. 212 и 214.1 НК РФ, рыночная стоимость ценных бумаг определяется в соответствии с п. 4 ст. 212 НК РФ.

Таким образом, налоговая база при исполнении процедуры урегулирования определяется путем суммирования (п. 11 ст. 214.3 НК РФ):

- дохода (расхода) в виде процентов по займу, полученных (уплаченных) по операциям РЕПО, определенного в соответствии с п. 4 ст. 214.3 НК РФ, - в отношении той части ценных бумаг, которые были поставлены покупателем в соответствии с договором РЕПО;

- дохода от реализации ценных бумаг, не переданных в собственность продавца по второй части РЕПО, который рассчитывается на дату завершения процедуры урегулирования взаимных требований;

- убытка от приобретения ценных бумаг, не переданных в собственность продавца по второй части РЕПО, который рассчитывается на дату завершения процедуры урегулирования взаимных требований.

Налоговая база по операциям РЕПО признается равной нулю, если разница между полученным доходом и понесенными расходами (убытком) отрицательна.

Е. В.Воробьева

Член Научно-экспертного совета

Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

15.01.2014