Правомерно ли требование налогового органа о представлении объяснений причин расхождения между данными налоговой декларации по налогу на прибыль и данными отчета о финансовых результатах (в составе бухгалтерской отчетности), если оно направлено в адрес организации до 1 января 2014 г.? Правомерно ли данное требование налогового органа, если оно направлено организации после 1 января 2014 г.?

Ответ: Требование налогового органа о представлении объяснений причин расхождения между данными налоговой декларации по налогу на прибыль и данными отчета о финансовых результатах не является правомерным вне зависимости от даты его направления налогоплательщику (до или после 1 января 2014 г.).

Обоснование: В соответствии с п. 7 ст. 88 Налогового кодекса РФ, Постановлением Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 7307/08 по общему правилу при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе требовать у налогоплательщика дополнительные документы и сведения (если это прямо не предусмотрено ст. 88 НК РФ).

До 1 января 2014 г. существовали только два основания для истребования у налогоплательщика в ходе камеральной налоговой проверки дополнительных сведений.

Данные основания были предусмотрены п. 3 ст. 88 НК РФ и обусловлены наличием следующих обстоятельств:

а) камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;

б) проверкой выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

После 1 января 2014 г. согласно Федеральному закону от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям" появились еще два основания для истребования у налогоплательщика дополнительных пояснений:

- при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета);

- при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации (расчета), в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Расхождение между данными налоговой декларации по налогу на прибыль и данными отчета о финансовых результатах не является обстоятельством, предусмотренным п. 3 ст. 88 НК РФ.

Общее определение налоговой декларации приведено в ст. 80 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Функция бухгалтерской (финансовой) отчетности существенно отличается от функции налоговой отчетности.

В соответствии с ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" функция бухгалтерской отчетности - достоверное предоставление информации о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

Информация, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, формируется по правилам ведения бухгалтерского учета, которые устанавливаются Минфином России в федеральных стандартах по бухгалтерскому учету (ПБУ) (пп. 5.2.21(1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 329).

Информация, содержащаяся в налоговой отчетности (налоговых декларациях), формируется по правилам, установленным законодательством о налогах и сборах, в частности НК РФ.

В Постановлении ФАС Уральского округа от 17.01.2013 N Ф09-13153/12 был сделан вывод, что использование методики исчисления налога на прибыль на основе анализа данных бухгалтерского учета противоречит нормам гл. 25 НК РФ.

Правила формирования информации в налоговой и бухгалтерской отчетности имеют лишь определенные черты сходства, но фактически эти правила существенно различаются.

Это приводит к тому, что данные, содержащиеся в налоговой декларации по налогу на прибыль и отчете о финансовых результатах (бухгалтерской отчетности), несопоставимы и не находятся в зависимости друг от друга.

Различия между показателями налоговой декларации по налогу на прибыль и отчета о финансовых результатах по своей сути являются объективными и их нельзя классифицировать в качестве ошибок, противоречий и несоответствий, упомянутых в п. 3 ст. 88 НК РФ.

Расхождения между показателями налоговой декларации по налогу на прибыль и отчета о финансовых результатах также не имеют отношения к подаче уточненной налоговой декларации с уменьшением сумм налога и декларации с заявленным убытком (двум другим основаниям для истребования у налогоплательщика дополнительных пояснений, введенным с 1 января 2014 г.).

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик имеет право не выполнять незаконные требования налоговых органов, не соответствующие НК РФ либо иным федеральным законам.

Таким образом, требование налогового органа относительно представления объяснений причин расхождения между данными налоговой декларации по налогу на прибыль и данными отчета о финансовых результатах не является правомерным вне зависимости от даты его направления налогоплательщику (до или после 1 января 2014 г.).

Р. Г.Бережнов

Консалтинговая группа "Титанида"

Материал предоставлен при содействии

ООО "ИПЦ Консультант+Аскон"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

14.01.2014