Российская организация приобретает отгружаемый на территории РФ товар у австрийской организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика. Договор на приобретение этого товара российским покупателем предусматривает отсрочку оплаты этого товара с уплатой процентов за предоставление коммерческого кредита в рамках этого договора. Следует ли российскому покупателю производить исчисление и уплату НДС в качестве налогового агента при уплате денежных средств в виде процентов за предоставленный коммерческий кредит в виде отсрочки оплаты приобретаемого товара?

Ответ: Российская организация, которая приобретает у австрийской организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, товар, который в момент начала отгрузки находится на территории РФ, должна исчислить и уплатить НДС в качестве налогового агента при уплате продавцу денежных средств в виде процентов за предоставленный коммерческий кредит, так как указанные проценты являются денежными средствами, связанными с оплатой товаров, местом реализации которых является территория РФ. Данный вывод соответствует позиции Минфина России. В то же время существует арбитражная практика, согласно которой налоговая база по НДС на суммы процентов за пользование коммерческим кредитом не увеличивается.

Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Кроме того, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В соответствии со ст. 823 "Коммерческий кредит" Гражданского кодекса РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных средств или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом. В связи с этим коммерческое кредитование производится не по самостоятельному договору, а в рамках договора по реализации товаров.

Минфин России в Письме от 29.11.2010 N 03-07-11/457 разъяснил, что денежные средства, полученные продавцом товаров от покупателя за предоставление коммерческого кредита, являются денежными средствами, связанными с оплатой этих товаров. Поэтому указанные суммы должны включаться в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Данный вывод Минфин России подтвердил и в последующих Письмах (см., например, Письма Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-11/33756, от 27.02.2012 N 03-07-14/25, от 31.10.2013 N 03-07-14/46530 и др.).

Пунктом 1 ст. 161 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

На основании п. 2 ст. 161 НК РФ налоговая база, указанная в п. 1 данной статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 данной статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.

Согласно ст. 147 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

Таким образом, местом реализации товара признается территория РФ, так как он был отгружен на территории РФ.

Соответственно, денежные средства в виде процентов, полученные продавцом от покупателя за предоставление коммерческого кредита в виде отсрочки оплаты реализуемого товара, являются денежными средствами, связанными с оплатой этих товаров. Поэтому указанные суммы должны включаться у продавца в налоговую базу по НДС.

С учетом изложенного, по нашему мнению, в рассматриваемом случае российскому покупателю товара следует производить исчисление и уплату НДС в качестве налогового агента при уплате денежных средств в виде процентов за предоставленный коммерческий кредит в виде отсрочки оплаты приобретаемого товара.

Однако существует арбитражная практика, из которой следует, что проценты, начисленные за предоставление рассрочки, являются платой за коммерческий кредит, а не за реализацию имущества (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.02.2013 по делу N А33-7854/2012).

А. В.Недоступ

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

13.01.2014