По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки заместителем руководителя налогового органа вынесено решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения. Однако в самом рассмотрении материалов данное должностное лицо не участвовало, его проводил другой заместитель руководителя. Может ли данное обстоятельство служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом?

Ответ: В соответствии с п. 3 ст. 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Согласно п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При системном толковании данных норм следует, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть принято должностным лицом, которое участвовало в рассмотрении материалов проверки.

Данный вывод находит свое отражение в судебной практике. ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 07.05.2009 N А69-2200/08-12-Ф02-1914/09 указал, что в связи с тем, что в рассмотрении материалов налоговой проверки руководитель налогового органа, вынесший решение, участия не принимал, суд апелляционной инстанции правомерно признал данный факт существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Следовательно, решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть принято должностным лицом налогового органа, которое участвовало в рассмотрении материалов проверки.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налогового органа требований, установленных НК РФ, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К аналогичному выводу пришли также ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 20.10.2009 по делу N А33-6100/08, ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 12.08.2009 по делу N А61-1120/2008-8, ФАС Уральского округа в Постановлении от 11.05.2004 N Ф09-1776/04-АК по делу N А30-111/04.

Е. А.Мартынова

Минфин России

23.03.2010