По договору на оказание научно-технической услуги (НТУ) белорусская организация оказывает услуги "Разработка управляющей информации и изготовление экспериментальных образцов изделия". Является ли стоимость НТУ объектом налогообложения по НДС на территории РФ, если экспериментальные образцы передаются российскому заказчику и оформляется акт сдачи-приемки работ?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 769 Гражданского кодекса РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее. Таким образом, услуги по разработке экспериментальных образцов изделия являются услугами по проведению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Исходя из пп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ местом оказания таких услуг в данной ситуации признается территория Российской Федерации.

Согласно пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождается от обложения НДС выполнение организациями научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий. Данная льгота, в частности, распространяется на создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации.

В Письме Минфина России от 30.03.2009 N 03-07-07/25 разъяснено, что работы, выполненные по договору, регулируемому нормами гл. 38 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" ГК РФ, освобождаются от обложения НДС в случае, если исполнитель не отказался от права на применение освобождения от налогообложения в порядке, установленном п. 5 ст. 149 НК РФ.

По мнению налоговых органов, для получения освобождения от обложения НДС исполнитель должен иметь подтверждение статуса научной организации в соответствии со ст. 5 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (Письмо УФНС России по г. Москве от 16.02.2009 N 16-15/013746). В случае отсутствия такого подтверждения выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ облагается НДС в общеустановленном порядке.

Тем не менее в Письме Минфина России от 21.10.2008 N 03-07-08/240 указано, что, если иностранная организация выполняет для российской организации научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, относящиеся к созданию новых продуктов и технологий, которые освобождаются от обложения НДС на территории РФ, российская организация не выступает в роли налогового агента. При этом ни о каком подтверждении в разъяснении не упоминается.

Что касается факта передачи экспериментальных образцов, то, поскольку ст. 769 ГК РФ предусматривает разработку образца нового изделия, такой образец является не товаром, а материальным выражением результата научно-исследовательской работы, и в целях обложения НДС нормы ст. 147 НК РФ, регламентирующие порядок определения места реализации товаров, в данном случае неприменимы.

Согласно ст. 2 Протокола между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 23.03.2007 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг" (далее - Протокол) взимание косвенных налогов осуществляется в государстве той стороны, территория которой признается местом реализации работ, услуг. Местом реализации научно-исследовательских работ признается территория государства налогоплательщика, который приобретает данные услуги (п. 4 ст. 3 Протокола).

Таким образом, при выполнении белорусской организацией научно-технических и опытно-конструкторских работ для российской организации данные работы подлежат налогообложению на территории Российской Федерации. Однако вследствие льготы, предусмотренной в пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, данная операция освобождена от налогообложения, в связи с чем российская организация не обязана выступать в качестве налогового агента по НДС.

С. А.Почкина

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

09.03.2010