Организация, применяющая УСН, ошибочно выставила счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Данная сумма была уплачена покупателем полностью. Вправе ли организация внести исправления в счет-фактуру и перечислить покупателю сумму выплаченного им НДС?

Ответ: На основании п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

А в силу пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Согласно п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, не подлежат регистрации в книге покупок и книге продаж счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки. Исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что данными Правилами предусмотрена возможность внесения исправлений в счет-фактуру.

Суды также придерживаются позиции, согласно которой налогоплательщик, ошибочно выставив счет-фактуру с выделенной суммой НДС, вправе внести в него исправления.

ВАС РФ в Определении от 12.02.2009 N ВАС-12640/07 принял сторону налогоплательщика по вопросу о правомерности внесения им исправления в счет-фактуру (в частности, из счета-фактуры была исключена сумма НДС, поскольку налогоплательщик, находясь на УСН, не является плательщиком НДС). В рассматриваемом случае налогоплательщик доказал в суде факт того, что им были осуществлены все действия, направленные на устранение ошибки: исправленный счет-фактура был передан контрагенту, который возвратил уплаченную по первичному счету-фактуре сумму НДС. Также суд учел то обстоятельство, что налоговый орган не представил доказательств того, что контрагенты применили к вычету сумму НДС по первично выставленному счету-фактуре и тем самым применили "схему" незаконного возмещения НДС из бюджета.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 19.09.2006 N А12-23912/05-С3 рассмотрел схожую ситуацию. Суд указал, что предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, представлены доказательства, подтверждающие факт внесения им исправлений в выставленные им в адрес организаций счета-фактуры в части исключения ошибочно указанного в них НДС, а также письма организаций об ошибочном выделении в платежных поручениях сумм НДС. На основании этого суд сделал вывод об отсутствии в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения.

В то же время, анализируя доводы налогового органа в рассматриваемых судебных постановлениях, можно сделать вывод о том, что действия налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, по внесению им исправлений в счет-фактуру в части исключения из него НДС налоговый орган рассматривает как проявление недобросовестности налогоплательщика и его контрагентов.

Таким образом, налогоплательщик в рассматриваемом случае должен быть готов к спорам с налоговыми органами, но тем не менее правомерность своих действий он с большой вероятностью может доказать в судебном порядке.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

04.03.2010