Российской организацией (ООО), занимающейся проведением семинаров и тренингов, оказаны консультационные услуги иностранной компании, не имеющей представительства на территории Российской Федерации и не состоящей на учете в российских налоговых органах в качестве налогоплательщика. Консультационные услуги оказаны не штатными специалистами российской организации, а привлеченными по гражданско-правовым договорам. Может ли данное обстоятельство влиять на определение места оказания консультационных услуг для целей исчисления НДС?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основании государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Положение пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяется при:

передаче, предоставлении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;

оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;

оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги). К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации;

предоставлении персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя;

сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств;

оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных настоящим подпунктом.

В рассматриваемой ситуации покупатель консультационных услуг находится не на территории Российской Федерации.

Минфин России в Письме от 29.01.2009 N 03-07-08/12 разъяснил, что местом реализации консультационных и маркетинговых услуг, в том числе связанных с объектами недвижимости, находящимися на территории Российской Федерации, оказываемых иностранным лицам, территория Российской Федерации не признается и такие услуги не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Данный вывод подлежит применению в рассматриваемой ситуации.

При этом следует отметить, что в силу п. 1 ст. 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

На основании п. 1 ст. 49 ГК РФ юридическое лицо может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

Коммерческие организации, за исключением унитарных предприятий и иных видов организаций, предусмотренных законом, могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом.

Как установлено п. 1 ст. 2 ГК РФ, гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Представляется, что ООО как коммерческая организация самостоятельно решает, чьими силами (штатных работников либо же привлеченных на основании гражданско-правового договора лиц) будут ей оказываться те или иные услуги.

Исходя из изложенного местом оказания консультационных услуг для целей НДС в указанной ситуации территория Российской Федерации не признается, а факт того, что консультационные услуги оказаны не штатными специалистами российской организации, а привлеченными по гражданско-правовым договорам, не может влиять на определение места оказания консультационных услуг.

Правомерность подобных выводов подтверждается и судебной практикой.

Так, Арбитражный суд г. Москвы в Решении от 21.01.2005 N А40-61350/04-76-569 (Постановлением ФАС Московского округа от 29.06.2005, 04.07.2005 N КА-А40/5790-05 данное Решение оставлено без изменения) пришел к выводу, что ст. 148 НК РФ, иные нормы законодательства о налогах и сборах или гражданского законодательства РФ не предусматривают в качестве условия для признания услуг консультационными наличие консультирующих специалистов в штате организации; такие специалисты могут привлекаться на основании гражданско-правовых договоров или иным образом.

Таким образом, указанное обстоятельство не может влиять на определение места оказания консультационных услуг для целей исчисления НДС.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

04.03.2010