Российская организация с 01.01.2010 планирует заключить с физическим лицом - резидентом Казахстана договор гражданско-правового характера, предметом которого будет являться поиск потенциальных покупателей продукции организации на территории Казахстана. Организация помимо вознаграждения планирует возмещать расходы физического лица, произведенные им в рамках выполнения услуг по поиску потенциальных покупателей. Какого вида должен быть заключен договор в рассматриваемой ситуации? Подлежит ли налогообложению НДФЛ и страховыми взносами вознаграждение исполнителя, а также компенсация произведенных им расходов?

Ответ: Для того чтобы свести к минимуму риски, связанные с переквалификацией гражданско-правового договора, заключенного с физическим лицом, являющимся резидентом иностранного государства, в трудовой договор, необходимо учесть следующее:

- в договорах и актах необходимо очень подробно описать характер выполняемых работ;

- не предусматривать в договоре условий, относящихся к трудовым договорам (определенный график работы, наличие офиса, оплата командировок и т. д.);

- обязанности сотрудника, привлеченного по гражданско-правовому договору, не должны совпадать с обязанностями штатных сотрудников.

Учитывая специфику деятельности организации, на наш взгляд, можно заключить с физлицом договор возмездного оказания услуг (гл. 39 Гражданского кодекса РФ) либо агентский договор (гл. 52 ГК РФ).

К договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (ст. ст. 702 - 729 ГК РФ), если это не противоречит ст. ст. 779 - 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Таким образом, в случае если договором возмездного оказания услуг предусмотрено, что заказчик оплачивает исполнителю понесенные им в связи с договором расходы, оплата таких расходов является частью оплаты услуг исполнителя. При этом исполнитель должен документально подтвердить произведенные расходы.

В случае заключения агентского договора необходимо учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (п. 2 ст. 1008 ГК РФ).

Что касается налогообложения вознаграждения исполнителя по заключенному договору, то указанное вознаграждение не подлежит обложению страховыми взносами на основании ч. 4 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", согласно которой не признаются объектом обложения страховыми взносами вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налоговыми резидентами РФ как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в РФ.

На основании пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами РФ, относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ.

Согласно пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами РФ, относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ.

Поскольку в рассматриваемой ситуации физическое лицо выполняет работу (оказывает услуги) в Казахстане, получаемое им вознаграждение не относится к доходам от источников в РФ.

Если по итогам налогового периода физическое лицо не признается налоговым резидентом РФ в соответствии со ст. 207 НК РФ, то по доходам в виде вознаграждения за выполнение работ (оказание услуг) по договору гражданско-правового характера, а также в виде сумм возмещения расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по такому договору, НДФЛ на территории Российской Федерации не взимается. Данный вывод содержится в Письме Минфина России от 11.08.2009 N 03-04-06-01/206.

Однако в Письме УФНС России по г. Москве от 10.07.2009 N 20-15/3/071246 по вопросу, касающемуся налогообложения НДФЛ сумм компенсации произведенных физическому лицу расходов, изложена иная позиция. В частности, суммы возмещения организацией указанных расходов физическому лицу признаются доходом этого лица. При этом такие выплаты не относятся к вознаграждению, полученному за оказанные услуги за пределами РФ, и подлежат налогообложению НДФЛ в соответствии с законодательством РФ, а именно по ставке 30% (п. 3. ст. 224 НК РФ).

Арбитражная практика сводится к тому, что судьи не признают сумму компенсации доходом физического лица, соответственно, компенсация расходов по гражданско-правовому договору не облагается НДФЛ (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.12.2008 N Ф03-5362/2008).

Учитывая позицию Минфина России, изложенную в Письме от 11.08.2009 N 03-04-06-01/206, а также арбитражную практику, складывающуюся в пользу налогоплательщика, считаем, что сумма компенсации расходов не подлежит налогообложению НДФЛ.

Обращаем также внимание на то, что в отношениях между Российской Федерацией и Республикой Казахстан действует Конвенция об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал от 18.10.1996 (далее - Конвенция). Согласно ст. 14 Конвенции доход, полученный резидентом Казахстана от оказания профессиональных услуг или другой деятельности независимого характера, облагается налогом только в этом государстве, кроме случаев, когда резидент располагает в РФ регулярно доступной ему постоянной базой для целей осуществления такой деятельности.

С учетом вышеизложенного можно сделать следующий вывод: с 01.01.2010 вознаграждение, выплаченное физическому лицу, а также компенсация произведенных им расходов не подлежит обложению НДФЛ и страховыми взносами на территории РФ.

О. В.Егорова

ООО "ЭЛКОД"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

26.02.2010