Организация, помимо деятельности, подпадающей под ЕНВД, также осуществляет деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения. Подлежат ли распределению в целях исчисления налога на прибыль внереализационные доходы, полученные организацией?

Ответ: Пунктом 1 ст. 346.29 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ вмененный доход - это потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Пунктом 4 ст. 346.26 НК РФ установлено, что уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Из содержания названного пункта следует, что организации, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС.

Следует учитывать, что если организация осуществляет только предпринимательскую деятельность, подлежащую налогообложению ЕНВД, то суммы внереализационных доходов, относящихся к этой деятельности, в том числе в виде процентов, начисленных банком на остаток денежных средств на расчетном счете, облагаются в рамках системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности. Данный вывод содержится в Письмах Минфина России от 15.12.2009 N 03-11-06/3/291, от 06.11.2008 N 03-11-04/3/495, от 27.11.2006 N 03-11-04/3/506.

В случае если налогоплательщик осуществляет наряду с деятельностью, подпадающей под ЕНВД, деятельность, подпадающую под налогообложение другим режимом налогообложения, он обязан вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении данных видов деятельности. Данный вывод следует из содержания п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Учитывая, что организация наряду с деятельностью, подпадающей под ЕНВД, осуществляет деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения, она должна вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении каждого вида деятельности.

Как следует из содержания абз. 1 ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

Пунктом 10 ст. 274 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Отсюда следует, что организация, осуществляющая одновременно деятельность, подпадающую под ЕНВД, и деятельность, подпадающую под общую систему налогообложения, в случае невозможности отнесения затрат на конкретный вид деятельности такие затраты распределяет пропорционально доле доходов, подлежащих налогообложению налогом на прибыль, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Данный вывод подтверждается в Письме Минфина России от 09.11.2009 N 03-03-06/4/96.

Пунктом 9 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что расходы организаций, перешедших на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности разделения расходов определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к уплате налога на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

По мнению Минфина России, выраженному в Письме от 15.03.2005 N 03-03-01-04/1/116, в порядке, аналогичном п. 9 ст. 274 НК РФ, могут быть распределены и внереализационные расходы.

При этом в гл. 25 НК РФ не предусмотрено распределения внереализационных доходов между видами деятельности, осуществляемыми организацией.

Если организация не может конкретно определить принадлежность внереализационного дохода к виду деятельности, переведенному на уплату единого налога на вмененный доход, то указанные внереализационные доходы подлежат обложению налогом на прибыль в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ.

Аналогичный вывод содержится и в Письме УФНС России по г. Москве от 06.11.2007 N 20-12/105713.

То есть если организация, осуществляющая деятельность, облагаемую ЕНВД, имеет другие виды дохода, непосредственно не относящиеся к указанной деятельности, то такие доходы, включая внереализационные, не относятся к доходам, полученным от деятельности, облагаемой ЕНВД, и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке.

Таким образом, если внереализационный доход непосредственно связан с деятельностью, подпадающей под ЕНВД, то такой доход учитывается по системе налогообложения по ЕНВД. Если же такой доход относится и к деятельности, подпадающей под ЕНВД, и к деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения, то такой доход учитывается в рамках общей системы налогообложения и облагается налогом на прибыль по правилам гл. 25 НК РФ.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

16.02.2010