Организация удержала НДФЛ из заработной платы работников, при этом удержанные суммы в бюджет своевременно не перечислила. Одновременно у организации образовалась сумма НДС к возмещению, подлежащая возврату по решению налогового органа. В связи с этим организация обратилась в налоговый орган с заявлением о зачете имеющейся у нее к возмещению суммы НДС в счет недоимки по НДФЛ. Налоговый орган в зачете отказал. Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 78 Налогового кодекса РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики среди прочего имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов.

Как следует из содержания пп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ, налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ.

Из содержания п. 5 ст. 78 НК РФ следует, что зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится налоговыми органами самостоятельно.

При этом налогоплательщик вправе представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам). В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.

Таким образом, зачет суммы излишне уплаченного налога в счет недоимки по другому налогу может осуществляться на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Согласно п. 4 ст. 176 НК РФ при наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам.

В соответствии с п. 6 ст. 176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по налогу или иным федеральным налогам.

Как следует из содержания названных норм, суммы НДС, подлежащие возврату, должны быть зачтены в счет недоимки по НДС и/или иным федеральным налогам.

Как следует из содержания п. 1 ст. 207 НК РФ, налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Статьей 24 НК РФ установлено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Статьей 226 НК РФ установлено, что обязанности налогового агента при исчислении, удержании и уплаты НДФЛ возлагаются на организации.

Как следует из содержания пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ, налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком (п. 4 ст. 24 НК РФ). За неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ (п. 5 ст. 24 НК РФ).

Из содержания пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента.

Из вышеизложенного следует, что с момента удержания организацией с заработной платы работников сумм НДФЛ работники свою обязанность по уплате налога исполнили, а перед бюджетом становится обязанным налоговый агент. Таким образом, организация вправе зачесть суммы НДС к возмещению, подлежащие возврату по решению налогового органа в счет недоимки по НДФЛ. Данный вывод подтверждается Постановлением ФАС Поволжского округа от 29.10.2009 по делу N А12-7239/2009.

Однако существует и противоположная точка зрения. Так, например, Минфин России в Письме от 20.11.2009 N 03-02-07/1-515 указал, что суммы НДС к возмещению не могут быть зачтены в счет недоимки по НДФЛ.

Таким образом, организация вправе зачесть суммы НДС к возмещению, подлежащие возврату по решению налогового органа в счет недоимки по НДФЛ. Однако в случае принятия такого решения организации необходимо быть готовой отстаивать свои права в суде.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

16.02.2010