Товары помещены под таможенный режим экспорта 01.12.2009. Какой установлен срок для представления документов, подтверждающих ставку 0 процентов по НДС?

Ответ: На основании пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных пп. 1 и (или) пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено п. п. 2 и 3 данной статьи, представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копий полного текста контракта представляется выписка из него, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции);

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;

3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган);

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом следующих особенностей.

В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ документы (их копии), указанные в п. п. 1 - 4 данной статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в пп. 1 - 3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с п. 4 данной статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации.

Пунктом 9 ст. 167 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Абзацем 6 ст. 3 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ) Федеральный закон от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 118-ФЗ) дополнен ст. 27.3, согласно которой предусмотренный п. 9 ст. 165 НК РФ срок представления документов (их копий), указанных в п. п. 1 - 4 ст. 165 НК РФ, исчисляемый с даты помещения товаров под таможенные режимы, а также предусмотренный п. 9 ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы, связанный со сроком представления таких документов, увеличивается на 90 дней в случае, если товары помещены соответственно под таможенный режим экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 01.07.2008 по 31.12.2009.

При этом в ст. 27.3 Закона N 118-ФЗ (в ред. Закона N 224-ФЗ) не указано, что срок увеличивается на 90 рабочих или календарных дней.

Согласно п. 6 ст. 6.1 НК РФ для целей законодательства о налогах и сборах срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях.

Основываясь на данной норме, можно было сделать вывод, что в ст. 27.3 Закона N 118-ФЗ (в ред. Закона N 224-ФЗ) в отличие от п. 9 ст. 165 НК РФ срок указан в рабочих днях.

Однако у Минфина России по данному вопросу было другое мнение. В Письме от 31.03.2009 N 03-07-08/76 финансовое ведомство указывает, что согласно ст. 3 Закона N 224-ФЗ на 90 дней продлевается срок, установленный НК РФ в календарных днях, 90 дней следует исчислять также в календарных днях.

Статьей 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 368-ФЗ) п. 9 ст. 165 НК РФ дополнен абзацем, согласно которому предусмотренный данным пунктом срок представления документов (их копий), указанных в п. п. 1 - 4 данной статьи, исчисляемый с даты помещения товаров под таможенные режимы, увеличивается на 90 календарных дней в случае, если товары помещены соответственно под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 01.07.2008 по 31.03.2010 включительно.

Одновременно Законом N 368-ФЗ п. 9 ст. 167 НК РФ дополнен абзацем, согласно которому предусмотренный данным пунктом момент определения налоговой базы, связанный со сроком представления документов, указанных в п. п. 1 - 4 ст. 165 НК РФ, увеличивается на 90 календарных дней в случае, если товары помещены соответственно под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 01.07.2008 по 31.03.2010 включительно.

Статьей 3 Закона N 368-ФЗ ст. 27.3 Закона N 118-ФЗ и абз. 6 ст. 3 Закона N 224-ФЗ признаны утратившими силу.

В соответствии с ч. 1 ст. 5 Закона N 368-ФЗ данный Закон вступил в силу со дня его официального опубликования (опубликован в "Российской газете", N 252, 29.12.2009).

Согласно ч. 3 ст. 5 Закона N 368-ФЗ положения абз. 6 п. 9 ст. 165 и абз. 4 п. 9 ст. 167 НК РФ (в ред. Закона N 368-ФЗ) распространяются на правоотношения, возникшие с 01.07.2008, и применяются до 01.01.2011.

Следовательно, со вступлением в силу Закона N 368-ФЗ в отношении соответствующих товаров предусмотрено увеличение указанного в п. 9 ст. 165 НК РФ срока на 90 именно календарных дней.

Таким образом, если товары помещены под таможенный режим экспорта 01.12.2009, срок для представления документов, подтверждающих ставку 0 процентов по НДС, устанавливается в 180 календарных дней, увеличенных на 90 также календарных дней (т. е. в 270 календарных дней).

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

03.02.2010