Организация-арендатор заключила с организацией-арендодателем договор аренды предприятия как имущественного комплекса. Кто из участников данных правоотношений должен уплачивать налог на прибыль, получаемую в результате производственной деятельности предприятия, а также учитывать в целях налога на прибыль амортизацию и суммы налога на имущество, подлежащего уплате в отношении предприятия как имущественного комплекса?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 656 Гражданского кодекса РФ по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водными объектами и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию. Передача прав владения и пользования находящимся в собственности других лиц имуществом, в том числе землей и другими природными ресурсами, производится в порядке, предусмотренном законом и иными правовыми актами.

В соответствии со ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

Пунктом 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ устанавливается, что российские организации признаются плательщиками налога на прибыль.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров.

Пунктом 1 ст. 249 НК РФ устанавливается, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров собственного производства.

Таким образом, обязанность уплачивать налог на прибыль с доходов, получаемых в результате производственной деятельности предприятия как имущественного комплекса, лежит на организации-арендаторе.

При этом согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в Письме от 20.02.2007 N 03-03-06/1/101, гл. 25 НК РФ не предусмотрено включение организацией-арендатором имущества, полученного по договору аренды предприятия в состав амортизируемого имущества. Следовательно, для целей налогообложения прибыли амортизация по основным средствам, полученным в составе имущественного комплекса арендованного предприятия, арендатором не начисляется и в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не включается.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы в виде сумм налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

При этом при решении вопроса о включении в целях налога на прибыль сумм налога на имущество, подлежащего уплате в отношении предприятия как имущественного комплекса, следует отметить, что ответ на этот вопрос зависит от установления того, какая из сторон является плательщиком налога на имущество. Согласно официальной точке зрения и некоторым решениям судов плательщиком налога на имущество при аренде предприятия как имущественного комплекса будет являться организация-арендатор (Письма Минфина России от 20.02.2007 N 03-03-06/1/101, от 21.06.2002 N 04-02-06/3/41, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2003 N А26-2277/02-02-04/88).

Однако в Постановлении ФАС Уральского округа от 06.04.2009 N Ф09-1561/09-С3 был сделан вывод о том, что организация - арендодатель предприятия как имущественного комплекса правомерно исчислила налог на имущество организаций в отношении данного объекта налогообложения, следовательно, правомерно отнесла в целях налога на прибыль суммы указанного налога.

Таким образом, исходя из официальной точки зрения начисление в целях налога на прибыль амортизации в отношении предприятия как имущественного комплекса, полученного по договору аренды, будет осуществляться организацией-арендодателем, однако при этом не исключено возникновение спора с контролирующими органами в отношении порядка уплаты налога на имущество организаций и, соответственно, учета сумм налога на имущество в расходах по налогу на прибыль.

Е. А.Мартынова

Минфин России

30.01.2010