Организация (заемщик) получила в 2010 г. заем ценными бумагами сроком на один год под 18% годовых по договору займа, в котором условия об изменении процентной ставки в течение срока его действия не содержится. Проценты выплачиваются в рублях. В каком порядке учитываются при исчислении налога на прибыль доходы и расходы в виде процентов по такому договору у заимодавца и заемщика в случае отсутствия у заемщика долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях?

Ответ: По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Об этом говорится в п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 281-ФЗ), вступившим в силу с 1 января 2010 г., гл. 25 Налогового кодекса РФ была дополнена ст. 282.1.

Согласно абз. 3 и 4 п. 1 ст. 282.1 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ договор займа, выданного (полученного) ценными бумагами, должен предусматривать выплату процентов в денежной форме. Ставка процента или порядок ее определения устанавливаются условиями договора займа. Для целей определения процентов по договору займа стоимость ценных бумаг, переданных по договору займа, принимается равной рыночной цене соответствующих ценных бумаг на дату заключения договора, а при отсутствии рыночной цены - расчетной цене. При этом рыночная цена и расчетная цена ценных бумаг определяются в соответствии с п. п. 5 и 6 ст. 280 НК РФ соответственно.

В целях гл. 25 НК РФ срок договора займа, выданного (полученного) ценными бумагами, не должен превышать один год (абз. 7 п. 1 ст. 282.1 НК РФ).

Пунктом 7 ст. 282.1 НК РФ определено, что проценты, подлежащие получению кредитором по договору займа, признаются внереализационным доходом кредитора, учитываемым в соответствии со ст. ст. 250, 271 и 290 НК РФ. Проценты, подлежащие уплате заемщиком по договору займа, признаются внереализационным расходом, учитываемым при определении налоговой базы с учетом ст. ст. 265, 269 и 272 НК РФ.

В силу п. 6 ч. 2 ст. 250 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются ст. 290 НК РФ).

К внереализационным расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Таким образом, проценты, полученные заимодавцем по договору займа, выданного ценными бумагами, при исчислении налога на прибыль у заимодавца учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 6 ч. 2 ст. 250 и п. 7 ст. 282.1 НК РФ. Указанные доходы признаются в составе доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода. Это следует из п. 6 ст. 271 НК РФ в редакции Закона N 281-ФЗ.

При этом для целей определения процентов по такому договору стоимость ценных бумаг принимается равной их рыночной цене на дату его заключения, а при отсутствии рыночной цены - расчетной цене (п. п. 1, 5 и 6 ст. 280 НК РФ).

Проценты, подлежащие уплате заемщиком по договору займа, полученного ценными бумагами, учитываются у заемщика при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 и п. 7 ст. 282.1 НК РФ в порядке, установленном ст. 269 НК РФ.

Предельная величина процентов, признаваемых расходом, определяется положениями абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика в отношении долговых обязательств в рублях она принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза.

В случае если долговые обязательства не содержат условий об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия, при расчете предельной величины процентов применяется ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств (абз. 6 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Указанные расходы признаются на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода при условии признания их обоснованными и документально подтвержденными затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 8 ст. 272 НК РФ в редакции Закона N 281-ФЗ и п. 1 ст. 252 НК РФ).

Кроме того, следует учитывать, что указанные налогоплательщики должны вести обособленный налоговый учет по ценным бумагам, переданным (полученным) в рамках займов ценными бумагами. Аналитический учет по займам ценными бумагами ведется по каждому предоставленному (полученному) займу (п. 10 ст. 282.1 НК РФ).

Е. Н.Юрова

Референт государственной

гражданской службы РФ

1 класса

29.01.2010