В 2007 г. организация выдала заем своему работнику. Работник впоследствии уволился, не погасив заем и проценты по нему. Организация обратилась в суд с заявлением о взыскании с физического лица суммы долга и процентов. В ходе разбирательства судебные приставы пришли к выводу о невозможности взыскания долга с данного физического лица, так как у должника не было обнаружено никакого имущества, на которое может быть обращено взыскание в счет погашения долга и процентов, что подтверждается актом о невозможности взыскания (выдан в ноябре 2008 г.). Данный акт и постановление об окончании исполнительного производства были направлены судом в адрес организации по почте и получены ею в январе 2009 г., что подтверждается записью в журнале регистрации входящей корреспонденции. Может ли организация дебиторскую задолженность по данному займу учесть в составе внереализационных расходов в целях налога на прибыль? В каком периоде необходимо отразить расход?

Ответ: Согласно п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, задолженность признается безнадежной:

- при истечении срока исковой давности;

- при ликвидации организации-должника (ст. 419 Гражданского кодекса РФ);

- при невозможности исполнения обязательств (ст. 416 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 417 ГК РФ если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично, то обязательство прекращается полностью или в соответствующей части.

Акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа могут быть вынесены судебным приставом, если невозможно установить местонахождение должника и его имущества либо если имущество отсутствует.

На вопрос о том, подлежит ли списанию задолженность в качестве безнадежной, в случае если есть акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление о прекращении исполнительного производства, у уполномоченных органов существует два мнения.

1. Долг не признается безнадежным.

В Письме от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18 Минфин России выразил мнение, согласно которому акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной для целей налогообложения, предусмотренным п. 2 ст. 266 НК РФ.

В Письме от 05.09.2007 N 03-03-06/1/644 Минфин России аргументирует свою позицию тем, что при окончании исполнительного производства судебный пристав-исполнитель констатирует исключительно положения, закрепленные в пп. 3, 4 п. 1 ст. 26 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" (далее - Закон N 119-ФЗ), и не делает выводы о реальности или нереальности взыскания долга. Выводы Минфина России хотя и основываются на положениях утратившего силу Закона N 119-ФЗ, но могут быть применимы и в отношении действующего Закона N 229-ФЗ, в частности, с учетом аналогичных положений пп. 3, 4 п. 1 ст. 46.

Кроме того, юридические основания для взыскания с должника дебиторской задолженности при вынесении указанного выше постановления не исчерпаны. Так, в соответствии со ст. ст. 21, 46 Федерального закона N 229-ФЗ организация вправе повторно предъявить исполнительный документ к исполнению в пределах соответствующего срока.

В Письме Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/184 указано, что по основаниям, прямо не перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ, дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, не может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли.

Существует ряд судебных решений, поддерживающих данную точку зрения (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 N Ф04-6742/2008(15365-А46-40), ФАС Уральского округа от 11.03.2008 N Ф09-1254/08-С2, ФАС Центрального округа от 02.06.2008 N А48-3226/06-15).

2. Долг признается безнадежным и убытком признается.

В более поздних разъяснениях Минфин России указывает: возможно признать долг безнадежным, в случае если судебный пристав-исполнитель установил, что у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, составил соответствующий акт и вынес постановление об окончании исполнительного производства. Данное мнение выражено в Письмах Минфина России от 30.03.2009 N 03-03-06/4/25, от 30.03.2009 N 03-03-06/1/199, от 05.12.2008 N 03-03-06/2/163, от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158.

Изменение своей позиции Минфином России, по нашему мнению, связано с появлением правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Определении от 07.03.2008 N 2727/08. Так, ВАС РФ, принимая во внимание основания прекращения исполнительного производства (постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства и возвращение исполнительного листа взыскателю), сделал вывод об обоснованном включении обществом суммы долга в состав внереализационных расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Указанную точку зрения поддержали следующие суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2008 N А42-9501/2005, ФАС Московского округа от 22.07.2008 N КА-А40/6358-08, от 22.11.2007 N КА-А40/11780-07).

В случае принятия решения о признании задолженности безнадежной указанный долг включается в состав внереализационных расходов в целях налога на прибыль.

В п. 7 ст. 272 НК РФ приведены даты признания для соответствующих внереализационных расходов, однако в нем отсутствует какая-либо информация о дате признания убытка по долгу, нереальному к взысканию, на основании акта государственного органа власти.

По нашему мнению, датой включения безнадежного долга должна стать дата вынесения постановления о прекращении исполнительного производства - ноябрь 2008 г.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, можно сделать следующие выводы:

- как следует из вышеприведенного анализа, действующим законодательством рассматриваемый вопрос не урегулирован в достаточной мере, имеются различные точки зрения у финансовых органов и противоречивая судебная практика. Если задолженность будет признана безнадежной и включена в расходы для целей налогообложения прибыли, то организации-налогоплательщику, возможно, придется отстаивать свою позицию в судебном порядке;

- при принятии решения о списании дебиторской задолженности как убытка и отражении его во внереализационных расходах в целях налога на прибыль датой признания расхода следует считать дату вынесения судебным приставом постановления о прекращении исполнительного производства (ноябрь 2008 г.).

Г. Н.Афиногенова

Референт государственной

гражданской службы РФ

3 класса

16.01.2010