С организацией-покупателем в 2007 г. было заключено дополнительное соглашение к договору поставки о выплате ей организацией-продавцом денежной премии при приобретении определенного объема продукции за месяц. При этом согласно учетной политике организации-продавца премия выплачивается после двустороннего подписания документа, подтверждающего объем купленной покупателем продукции и согласие покупателя с расчетом премии. Расходы продавца на выплату премии признаются на дату перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя. В 2008 г. покупатель при совершении очередной покупки отказался от подписания указанного документа без объяснения причин, в связи с чем премию ему не выплатили. В 2009 г. покупатель обратился в арбитражный суд, который на основании указанного выше дополнительного соглашения к договору поставки обязал организацию-продавца выплатить покупателю соответствующую сумму премии. Вправе ли организация-продавец включить в расходы в целях исчисления налога на прибыль премию, выплаченную в 2009 г. покупателю за произведенную в 2008 г. покупку по решению суда? Если вправе, то к расходам какого налогового периода она будет относиться?

Ответ: Расходы в виде премии, выплаченной покупателю за приобретение им определенного объема товара, учитываются в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль как внереализационные расходы (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ, Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/11/251).

Согласно п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ данный расход признается на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или на последнее число отчетного (налогового) периода. При этом, как разъяснил Минфин России в Письме от 04.07.2005 N 03-03-04/1/50, эту норму следует применять следующим образом. Расходы учитываются в налоговой базе в тот день, в который согласно договору должны осуществляться расчеты. Если договором не предусмотрено такое условие, эти расходы относятся в состав расходов, учитываемых в налоговой базе по налогу на прибыль организаций, по предъявлении документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Следовательно, в данном случае расходы принимаются при предъявлении документа, служащего основанием для выплаты премии. В свою очередь, такой документ будет являться первичным учетным документом, на основании которого определяется налоговая база по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252, ст. 313 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации согласно дополнительному соглашению к договору премия выплачивается после двустороннего подписания документа, подтверждающего размер премии. Поэтому на основании документа, подписанного в одностороннем порядке, организация-продавец не могла выплатить и учесть в 2008 г. сумму премии в расходах при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Обязанность же выплатить премию у продавца возникла в 2009 г. на основании судебного решения, а значит, и фактические расходы по выплате премии будут учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль именно 2009 г.

Таким образом, расход должен быть отражен во внереализационных расходах того периода, когда был получен подтверждающий документ, то есть в 2009 г., на основании решения суда, обязывающего выплатить премию (п. 1 ст. 252, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, ст. 313 НК РФ).

Надо отметить, что с таким подходом представители налоговой инспекции могут не согласиться. Встречаются случаи, когда инспекторы в аналогичных ситуациях исключают из налоговой базы расходы в виде сумм кредиторской задолженности, указывая, что такие расходы должны учитываться в периоде их возникновения. Следовательно, в рассматриваемой ситуации контролирующие органы могут потребовать пересчитать налоговую базу за 2008 г. с учетом невыплаченной премии и сдать уточненную декларацию.

Между тем позицию налоговых органов в суде можно оспорить следующим аргументом: так как расчет налогооблагаемой прибыли в прошлом отчетном (налоговом) периоде организацией-продавцом исчислялся в соответствии с имеющимися на тот момент данными налогового учета (ст. 313 НК РФ), то он не может быть признан ошибочным. Поэтому организация не должна пересчитывать налоговую базу за 2008 г. и, соответственно, представлять уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль.

Есть решение суда, в котором в подобной ситуации суд признал позицию налоговых органов неверной (Постановление ФАС Поволжского округа от 01.07.2008 по делу N А57-10917/07).

К тому же независимо от того, в каком налоговом периоде организация отразит начисленную премию, недоимки по налогу на прибыль не возникнет, следовательно, и не будет оснований для начислений пеней и штрафов (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

Ю. А.Карпова

Издательство "Главная книга"

15.01.2010