Согласно договору аренды арендодатель возмещает стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Облагается ли НДС стоимость неотделимых улучшений при передаче, то есть начисляет ли арендатор НДС со стоимости улучшений и включает ли в вычеты эту сумму НДС арендодатель?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

По нашему мнению, передачу арендатором арендодателю неотделимых улучшений можно рассматривать как передачу результатов работ по улучшению арендованного имущества.

Согласно п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ операции по реализации товаров, результатов выполненных работ, оказанных услуг на территории РФ являются объектом налогообложения по НДС.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров, работ, услуг продавец дополнительно к цене товара (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС.

Таким образом, операции по передаче арендатором арендодателю неотделимых улучшений являются объектом налогообложения по НДС. Аналогичное мнение выражено в Письмах Минфина России от 05.11.2009 N 03-07-11/282, ФНС России от 18.05.2006 N 03-1-03/985@.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС.

Таким образом, если улучшения будут использоваться арендодателем для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, арендодатель может принять сумму НДС к вычету.

Данной точки зрения придерживаются суды. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 25.06.2009 N КА-А40/4798-09 по делу N А40-67444/08-80-265 разъясняется, что если арендодателем соблюдены все условия, а именно: постановка неотделимых улучшений на учет, использование их в деятельности, подлежащей обложению НДС, а также наличие счетов-фактур, то арендодатель получает право на применение налоговых вычетов по НДС, связанных с приобретением указанных неотделимых улучшений.

В Постановлении ФАС Московского округа от 14.08.2009 N КА-А40/7779-09 по делу N А40-84764/08-126-412 указано, что арендодатель имеет право на применение налоговых вычетов по НДС, связанных с приобретением неотделимых улучшений, поскольку их реализация облагается НДС.

Н. Н.Лобанова

Консалтинговая группа "Аюдар"

18.12.2009