Подлежит ли обложению НДФЛ и ЕСН сумма компенсации, выплачиваемая руководителю организации при прекращении с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 Трудового кодекса РФ? Признается ли расходом сумма указанной компенсации при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 278 Трудового кодекса РФ трудовой договор с руководителем организации может быть прекращен досрочно в связи с принятием уполномоченным органом юридического лица, либо собственником имущества организации, либо уполномоченным собственником лицом (органом) решения о прекращении трудового договора. Решение о прекращении трудового договора по указанному основанию в отношении руководителя унитарного предприятия принимается уполномоченным собственником унитарного предприятия органом в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

При этом в случае отсутствия виновных действий (бездействия) руководителя ему выплачивается компенсация в размере, определяемом трудовым договором, но не ниже трехкратного среднего месячного заработка (ст. 279 ТК РФ).

В случае если размер компенсации не определен в трудовом договоре с руководителем организации, то его можно предусмотреть в дополнительном соглашении к трудовому договору.

1. По вопросу, связанному с обложением налогом на доходы физических лиц суммы компенсации, выплачиваемой руководителю в связи с досрочным прекращением с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, следует отметить следующее.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц согласно п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению НДФЛ, установлен ст. 217 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Таким образом, компенсация, выплачиваемая руководителю в связи с досрочным прекращением с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, не подлежит налогообложению НДФЛ.

Аналогичной позиции придерживаются Минфин России (Письма от 09.02.2006 N 03-05-01-04/22, от 12.08.2009 N 03-04-06-01/208) и налоговые органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 14.05.2005 N 21-11/34150).

2. По вопросу учета в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы компенсации, выплачиваемой руководителю в связи с досрочным прекращением с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, сообщаем следующее.

В соответствии со ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

При этом следует учитывать, что расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Как уже было отмечено, при прекращении трудового договора с руководителем организации досрочно на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ при отсутствии с его стороны виновных действий (бездействия) ему выплачивается компенсация в размере, определяемом трудовым договором, но не ниже трехкратного среднего месячного заработка (ст. 279 ТК РФ).

Исходя из изложенного расходы в виде указанной компенсации учитываются в целях налогообложения прибыли на основании ст. 255 НК РФ в качестве расходов на оплату труда при их соответствии критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

При этом следует отметить, что НК РФ не устанавливает требования о необходимости нормирования в целях налогообложения прибыли указанных расходов.

Следовательно, если трудовым договором (дополнительным соглашением к трудовому договору) предусмотрено, что размер компенсации в случае досрочного расторжения с руководителем организации трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ при отсутствии с его стороны виновных действий (бездействия) превышает минимально установленный ст. 279 ТК РФ, то организация вправе в целях налогообложения прибыли учесть указанные расходы в полном объеме.

Указанная позиция подтверждается Письмом Минфина России от 11.09.2008 N 03-03-06/1/525.

3. По вопросу, связанному с обложением единым социальным налогом суммы компенсации, выплачиваемой руководителю в связи с досрочным прекращением с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, следует отметить следующее.

При определении налоговой базы по единому социальному налогу налогоплательщики-организации учитывают любые начисленные за налоговый период выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Указанные положения закреплены в п. 1 ст. 235 и п. 1 ст. 237 НК РФ.

Следует учитывать, что не признаются объектом налогообложения по ЕСН выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ, вне зависимости от формы, в которой они производятся, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Как уже ранее было отмечено, суммы компенсации, выплачиваемые руководителю организации в случае досрочного расторжения с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, при отсутствии с его стороны виновных действий (бездействия) учитываются в целях налогообложения прибыли в полном объеме.

Статьей 238 НК РФ установлен перечень сумм, не подлежащих налогообложению ЕСН. Указанный перечень является закрытым.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников.

Таким образом, компенсация, выплачиваемая руководителю в связи с досрочным прекращением с ним трудового договора на основании п. 2 ст. 278 ТК РФ, не подлежит налогообложению ЕСН.

В заключение отметим, что на практике зачастую возникают споры относительно размера указанной компенсации, не подлежащей налогообложению НДФЛ и ЕСН.

По мнению налоговых органов, не подлежит налогообложению НДФЛ и ЕСН сумма указанной компенсации только в размере трех среднемесячных окладов, а сумма, которая выплачивается свыше трехкратного среднего месячного заработка, подлежит налогообложению НДФЛ и ЕСН в общем порядке.

В частности, такая позиция отражена в Письме УФНС России по г. Москве от 14.05.2005 N 21-11/34150.

Вместе с тем такая позиция не является бесспорной.

Как следует из п. 3 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН компенсационные выплаты в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статья 279 ТК РФ устанавливает только нижнюю границу суммы компенсации - не ниже трехкратного среднего месячного заработка. Верхний предел суммы указанной компенсации законодательством не установлен.

В связи с этим в случае если организация не исчисляет НДФЛ и ЕСН со всей суммы компенсации, которая превышает трехкратный средний месячный заработок руководителя, то правомерность такой позиции, вероятнее всего, она будет вынуждена отстаивать в суде.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

08.12.2009