Согласно договору подряда организация обязуется выплатить подрядчику - физическому лицу вознаграждение, а также компенсацию документально подтвержденных расходов по его проезду и проживанию. Подлежит ли в данном случае обложению НДФЛ сумма указанной компенсации?

Ответ: При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц согласно п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата (полностью или частично) организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика, в целях налогообложения НДФЛ признается доходом налогоплательщика, полученным в натуральной форме.

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению НДФЛ, установлен ст. 217 НК РФ.

Компенсация организацией расходов физического лица, произведенных в соответствии с заключенным гражданско-правовым договором, по проезду и проживанию в указанный перечень не входит.

Согласно абз. 9 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

Анализ указанной нормы НК РФ с учетом положений Трудового кодекса РФ показывает, что положения абз. 9 п. 3 ст. 217 НК РФ применяются только в отношении лиц, состоящих с организацией в трудовых и приравненных к ним отношениях.

Следовательно, оплата организацией стоимости проезда и проживания физического лица, производимая в рамках гражданско-правового договора, является в целях налогообложения НДФЛ доходом в натуральной форме и подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ.

Однако при таком подходе налогоплательщик, получающий доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договору гражданско-правового характера, при исчислении налоговой базы по НДФЛ вправе получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг) (п. 2 ст. 221 НК РФ).

Указанное право на получение профессиональных налоговых вычетов налогоплательщик реализует путем подачи письменного заявления налоговому агенту (ст. 221 НК РФ).

Таким образом, организация в случае наличия соответствующего заявления физического лица и документального подтверждения расходов на оплату проезда и проживания вправе уменьшить налоговую базу по НДФЛ на сумму указанных расходов.

Следует отметить, что в случае если физическое лицо не является налоговым резидентом Российской Федерации, то налоговая база на сумму профессиональных вычетов не уменьшается, а НДФЛ исчисляется по ставке 30% (п. 3 ст. 210, абз. 1 ст. 221, п. п. 1 и 3 ст. 224 НК РФ).

Аналогичной позиции придерживаются налоговые органы (Письмо УМНС России по г. Москве от 27.09.2004 N 28-11/62835).

Минфин России (Письма от 12.08.2009 N 03-04-06-01/207, от 24.06.2009 N 03-04-06-01/145, от 02.06.2009 N 03-04-06-02/40, от 19.11.2008 N 03-04-06-01/344, от 21.04.2008 N 03-04-06-01/96, от 13.12.2007 N 03-04-06-02/219, от 14.11.2007 N 03-04-06-01/389) также неоднократно указывал, что оплата организацией стоимости проезда и проживания физического лица в рамках гражданско-правового договора является в целях налогообложения НДФЛ доходом в натуральной форме и подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ.

Однако вышеуказанная позиция не является бесспорной по следующим основаниям.

Как уже было отмечено, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (ст. ст. 209, 210 НК РФ).

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" и 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В случае выплаты организацией в соответствии с гражданско-правовым договором компенсации расходов физического лица по проезду и проживанию доход у физического лица, соответствующий определению, приведенному в ст. 41 НК РФ, не образуется, поскольку не возникает экономической выгоды.

В связи с этим сумма компенсации организацией стоимости проезда и проживания физического лица в рамках гражданско-правового договора не подлежит налогообложению НДФЛ.

Аналогичной позиции придерживаются некоторые суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 по делу N А56-10568/2005, ФАС Московского округа от 17.12.2007 N КА-А40/13008-07 по делу N А40-10789/07-127-82, ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2007 по делу N А43-7991/2006-30-215, ФАС Дальневосточного округа от 16.12.2008 N Ф03-5362/2008 по делу N А73-486/2008-85).

В заключение следует отметить, что ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-3334/09) отказал налоговому органу в пересмотре Постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.12.2008 N Ф03-5362/2008 по делу N А73-486/2008-85, тем самым поддержав выводы суда, что компенсация организацией стоимости проезда и проживания физического лица в рамках гражданско-правового договора не подлежит налогообложению НДФЛ.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

08.12.2009