Организация приобретает оборудование по договору поставки. В договоре предусмотрено, что стоимость оборудования подлежит перечислению в рублях в сумме, эквивалентной сумме 50 000 долл. США. Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу доллара США на день платежа. Организация-покупатель перечислила поставщику 50% предоплаты (в рублях по курсу доллара США на день перечисления предоплаты), оставшиеся 50% будут перечислены после получения оборудования. Вправе ли организация-поставщик выписать товарную накладную по форме N ТОРГ-12 в иностранной валюте?

Ответ: Согласно ст. 424 Гражданского кодекса РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

В соответствии с п. 1 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

На основании п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории РФ по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке (п. 3 ст. 317 ГК РФ).

Из п. 2 ст. 317 ГК РФ следует, что, если договором установлено, что оплата производится в рублях по курсу на день оплаты, при предварительной оплате товара цена договора в рублях окончательно фиксируется на день платежа.

Следовательно, на момент составления формы N ТОРГ-12 "Товарная накладная" (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132) сумма полученной предоплаты пересчету не подлежит, а поскольку оставшиеся 50% суммы оплаты еще не получены поставщиком, окончательное фактическое выражение суммы обязательства в рублях не определено.

Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" запрещено ведение бухгалтерского учета в валюте, а не оформление первичных учетных документов (п. 1 ст. 8 данного Закона). Это подтверждается также тем, что в пп. "д" п. 2 ст. 9 данного Закона не установлено, что обязательные реквизиты документов, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, - измерители хозяйственной операции в денежном выражении - должны быть указаны в рублях.

То, что окончательная сумма обязательства в рублях не определена, приводит к необходимости составления первичных документов в данном случае в иностранной валюте.

В соответствии с п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.

Кроме того, Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20 (далее - Порядок), разрешено организациям при необходимости вносить дополнительные реквизиты в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Считаем, что в этом случае в форму N ТОРГ-12 вводятся дополнительные графы "Цена товаров в USD" и "Стоимость товаров в USD"; в графах "Цена в рублях" и "Сумма в рублях" ставятся прочерки.

Из вышеизложенного следует, что организация-поставщик может выписать товарную накладную по форме N ТОРГ-12 в иностранной валюте (отразив суммы в долларах в дополнительных графах), а в графах "Цена в рублях" и "Сумма в рублях" поставить прочерки.

Указанная позиция может быть подтверждена мнением, изложенным в Письме УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 N 20-12/93198. Так, в нем указывается, что в унифицированные формы первичной учетной документации для удобства размещения и обработки информации возможно, например, расширить (сузить) либо добавить строки и столбцы, включить дополнительные реквизиты и тому подобное. Эта возможность предусмотрена Порядком.

Внесение таких поправок в унифицированные формы и применение разработанных организацией форм обязательно оформляется приказом (распоряжением) организации при формировании учетной политики.

Указанный порядок может применяться и в случае введения в товарную накладную дополнительной графы о цене товара в условных единицах с указанием даты, на которую определяется эквивалент стоимости товара в рублях.

В указанном Письме УФНС России приводятся также ссылки на Постановления ФАС Московского округа от 13.01.2004 N КА-А40/10978-03 и ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2004 N А56-21172/03, которые сделали выводы о том, что первичные документы, составленные не по унифицированной форме, могут быть приняты, если содержат обязательные реквизиты.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

НК РФ не содержит разъяснений по вопросу о том, правомерно ли применение вычета НДС в случае, если первичные документы оформлены в иностранной валюте.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что первичный учетный документ должен быть составлен в валюте Российской Федерации. Заполнение форм первичных учетных документов в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к первичным учетным документам (Письмо Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127).

У арбитражных судов имеется две точки зрения по данному вопросу.

Согласно первой точке зрения первичные документы должны оформляться только в рублях.

Данную точку зрения поддерживают некоторые суды (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2007 по делу N А13-13207/2006-30, от 03.09.2009 по делу N А05-14740/2008).

Однако существует многочисленная арбитражная практика, в которой суды придерживаются противоположной точки зрения - оформление первичных учетных документов в иностранной валюте правомерно (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2008 по делу N А56-5204/2007, ФАС Московского округа от 11.01.2008 N КА-А41/12903-07 по делу N А41-К2-6521/07, от 21.01.2008 N КА-А41/14395-07 по делу N А41-К2-4820/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2007 N Ф08-951/2007-386А по делу N А53-13760/2006-С6-48 и т. д.).

Таким образом, по нашему мнению, оформление первичных учетных документов в иностранной валюте правомерно и организация-поставщик может выписать товарную накладную по форме N ТОРГ-12 в иностранной валюте, однако правомерность применения таких документов в целях подтверждения совершенных хозяйственных операций, возможно, придется отстаивать в суде.

Н. Н.Лобанова

Консалтинговая группа "Аюдар"

08.12.2009