В соответствии с коллективным договором организация выплатила сотрудникам компенсацию за неиспользованную часть отпуска, превышающую 28 календарных дней. Подлежит ли данная выплата налогообложению единым социальным налогом?

Ответ: В соответствии со ст. 126 Трудового кодекса РФ часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.

Согласно п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по единому социальному налогу должны учитываться любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Статьей 238 НК РФ определен перечень сумм, не подлежащих налогообложению ЕСН, который является закрытым.

Денежная компенсация, выплачиваемая работнику взамен части ежегодно оплачиваемого отпуска, превышающей 28 календарных дней, указанным перечнем не предусмотрена.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН в случае, если такие выплаты у налогоплательщиков-организаций не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Денежная компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации, при расчете налога на прибыль организаций подлежит включению в состав расходов на оплату труда (п. 8 ст. 255 НК РФ).

Следовательно, денежная компенсация за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, не связанная с увольнением работника и включаемая в состав расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, подлежит налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.

Аналогичной позиции придерживаются Минфин России (Письма от 11.10.2007 N 03-03-06/2/189, от 01.06.2006 N 03-03-04/3/10) и налоговые органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 N 21-11/003925@).

Также имеются решения судов, согласно которым денежная компенсация за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, не связанная с увольнением работника и включаемая в состав расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, подлежит налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.06.2009 N Ф04-3228/2009(7686-А67-46), ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2008 по делу N А05-12610/2007, от 22.02.2007 N А42-1204/2006).

Однако по рассматриваемой ситуации имеются судебные решения, в которых установлено, что у налогоплательщиков отсутствуют основания для включения в налоговую базу по ЕСН сумм компенсаций за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней.

Такие выводы содержатся в Постановлениях ФАС Центрального округа от 27.05.2008 N А62-4451/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 29.03.2006 N А17-4562/5-2005, ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/11889-08.

Согласно указанным судебным решениям денежная компенсация за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, является компенсацией, связанной с исполнением работником трудовых обязанностей, и на основании абз. 10 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежит налогообложению ЕСН.

Следует отметить, что ВАС РФ (Постановление от 14.07.2009 N 2590/09) пришел к аналогичному выводу, а именно к выводу об отсутствии оснований для включения в налоговую базу по ЕСН сумм компенсаций за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней.

При этом в указанном Постановлении ВАС РФ отметил, что ст. 238 НК РФ не содержит исчерпывающего перечня компенсационных выплат, которые не включаются в базу по ЕСН.

Позиция ВАС РФ основана на том, что компенсационная природа выплат за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, не зависит от того, кому они выплачиваются: уволенному работнику или работнику, сохраняющему трудовые отношения с организацией. Указание в пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ на то, что не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный ежегодный оплачиваемый отпуск, не означает, что не подлежат налогообложению компенсации за неиспользованный отпуск только в связи с увольнением работника.

Позиция ВАС РФ нашла отражение и в арбитражной практике. Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 21.07.2009 по делу N А65-27433/2008 указано, что с учетом правоприменительной практики, формируемой ВАС РФ, компенсации за неиспользованный отпуск без увольнения работников не включаются в налоговую базу по ЕСН.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства и сложившуюся судебную практику, организация вправе не включать в налоговую базу по ЕСН денежные компенсации за неиспользованную часть отпуска, превышающую 28 календарных дней.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

30.11.2009