Налогоплательщик приобрел 300 автобусов по договору лизинга. 150 из них сдал в сублизинг, а 150 стал использовать для оказания услуг по перевозке пассажиров транспортом общего пользования по коммерческим заказам с предоставлением пассажирам льгот на проезд, а также с использованием тарифов, утвержденных субъектом РФ. Правомерно ли налогоплательщику принимать к вычету суммы НДС по лизинговым платежам в отношении всех автобусов?

Ответ: Согласно ст. 665 Гражданского кодекса РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ) лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга. Лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга.

Сублизинг - вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель по договору лизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга (п. 1 ст. 8 Закона N 164-ФЗ).

Согласно пп. 7 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ реализация услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС. При этом в целях указанной статьи к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров, по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.

В соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 настоящей статьи по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. В случае отсутствия у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается.

Пункт 1 ст. 171 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к уплате, на установленные этой статьей налоговые вычеты. В соответствии с п. 2 указанной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров, приобретаемых для перепродажи.

Минфин России в Письме от 05.06.2009 N 03-07-11/152 указал, что налогоплательщик, осуществляющий перевозки пассажиров городским пассажирским транспортом по коммерческим заказам с предоставлением пассажирам льгот на проезд, а также с использованием тарифов, утвержденных субъектом РФ, вправе применять освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 29.07.2009 N А33-16902/08 отметил, что НДС по лизинговым платежам в отношении автобусов, использованных при оказании услуг по перевозке пассажиров городским транспортом, освобожденных от налогообложения, должен учитываться в стоимости таких услуг и к вычету заявлен быть не может.

Иная позиция содержится в Постановлении ФАС Поволжского округа от 25.03.2009 N А06-5208/2008, которая, однако, не может быть взята на сегодняшний день за основу, так как нет полной определенности в ее обоснованности. Определением ВАС РФ от 31.08.2009 N ВАС-9084/09 данное дело передано в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора. В соответствии с Определением коллегия считает, что инспекцией сделан обоснованный вывод о неправомерном применении обществом налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных лизингодателем в составе лизинговых платежей. Также Президиум ВАС РФ подчеркивает то, что анализ арбитражной практики показал отсутствие единообразия при применении судами ст. 170 НК РФ в связи с рассмотрением аналогичных споров. Так, ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 30.04.2009 N А26-4305/2008) считает, что налоговым органом правомерно отказано в получении налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных лизингодателем в составе лизинговых платежей, в случае использования переданного по договору лизинга имущества для осуществления не подлежащих налогообложению операций.

Таким образом, приходим к выводу, что к налоговым вычетам может быть заявлен только НДС по лизинговым платежам в отношении автобусов, переданных в сублизинг, поскольку указанные операции подлежат налогообложению при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета. НДС по лизинговым платежам в отношении автобусов, использованных при оказании услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом, должен учитываться в стоимости таких услуг и к вычету заявлен быть не может. Следовательно, налогоплательщику неправомерно принимать к вычету суммы НДС в отношении всех автобусов.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.11.2009