Обязан ли налоговый орган в случае вынесения решения по результатам налоговой проверки не в день рассмотрения материалов проверки, а позднее (на следующий рабочий день) извещать налогоплательщика о времени и месте вынесения решения, если при рассмотрении материалов проверки налогоплательщик присутствовал?

Ответ: На основании п. 2 ст. 101 Налогового кодекса РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Согласно п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.06.2009 N 391/09 отметил, что вынесение налоговым органом решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ) производится в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах и не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении. Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

В то же время вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении, следовательно, данные выводы Президиума ВАС РФ по аналогии в отношении рассматриваемого вопроса применены быть не могут.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.03.2009 N 14645/08 указано: из п. 7 ст. 101 НК РФ не следует, что соответствующее решение должно быть вынесено в день рассмотрения материалов проверки или в иной день с извещением налогоплательщика о времени и месте вынесения решения.

В Определении от 16.07.2009 N ВАС-8932/09 по делу N А60-31327/2008-С6 ВАС РФ фактически повторяет изложенную Президиумом ВАС РФ позицию в Постановлении от 17.03.2009 N 14645/08.

Данную позицию разделяют и нижестоящие арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 19.05.2009 N Ф09-3128/09-С3, ФАС Северо-Кавказского округа от 15.09.2009 N А15-2322/2008).

Таким образом, налоговый орган в случае вынесения решения по результатам налоговой проверки не в день рассмотрения материалов проверки, а позднее (на следующий рабочий день), если при рассмотрении материалов проверки налогоплательщик присутствовал, не обязан извещать налогоплательщика о времени и месте вынесения решения.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

27.11.2009