Организация планирует свое участие в выставке. Выставка проходит в Москве в крупном выставочном центре. Для нее организация в помещении центра своими силами монтирует стенд. Должна ли организация со стоимости этого стенда исчислить НДС как со строительно-монтажных работ для собственного потребления? Если нет, возникает ли у организации в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ такой объект налогообложения по НДС, как передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций?

Ответ: В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения по НДС.

Согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не определено понятие "выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления", в силу ст. 11 НК РФ следует руководствоваться определениями, содержащимися в нормативных актах Госкомстата России (Письмо УФНС России по г. Москве от 31.01.2007 N 19-11/8073, Постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2008 N 17АП-2677/2008-АК, ФАС Поволжского округа от 17.04.2008 по делу N А06-5184/07, ФАС Северо-Западного округа от 18.02.2005 N А56-19358/04, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2007 N 18АП-3852/2005).

В соответствии с п. 19 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации" (далее - Указания), утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278, по строке 07 "Строительно-монтажные работы по зданиям и сооружениям, выполненные хозспособом" формы N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" показывается стоимость строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления (хозяйственным способом).

К строительно-монтажным работам (включая монтаж и наладку оборудования, необходимые для эксплуатации зданий, например установку и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо - и водоснабжения и т. п.), выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организации, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные строительными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров подряда, а, например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т. п.).

Если при осуществлении строительства хозяйственным способом отдельные работы выполняют подрядные организации, то эти работы в строку 07 не включаются.

В п. 3.1 Методологических положений по системе статистических показателей, разрабатываемых в статистике строительства и инвестиций в основной капитал (далее - Методологические положения), утвержденных Приказом Росстата от 11.03.2009 N 37, содержатся положения, аналогичные п. 19 Указаний, и, кроме того, приводится перечень работ, относящихся к строительно-монтажным. Так, в частности, к строительно-монтажным работам относятся строительные работы по возведению, реконструкции, расширению, техническому перевооружению постоянных и временных зданий и сооружений и связанные с ними работы по монтажу железобетонных, металлических, деревянных и других строительных конструкций.

Указанные Методологические положения содержат общие методологические подходы, относящиеся ко всем показателям, разрабатываемым в рамках федерального статистического наблюдения по строительству и инвестициям в основной капитал. Основными законами, определяющими основные понятия инвестиций и инвестиционной деятельности, являются Закон РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР" и Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений".

Таким образом, прежде всего можно сделать вывод о том, что к строительно-монтажным работам для собственного потребления относятся работы капитального характера (то есть работы по строительству зданий, сооружений, а также связанные с этим работы по монтажу железобетонных, металлических, иных строительных конструкций), которые выполнены собственными силами организации (то есть хозяйственным способом) для собственного потребления без привлечения сторонних организаций по договорам подряда или иным аналогичным договорам на выполнение работ.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ к числу объектов налогообложения по НДС относятся операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления. В связи с этим операции по монтажу оборудования, выполняемые собственными силами налогоплательщика, признаются объектом налогообложения по НДС. В случае если монтаж оборудования осуществляется подрядными организациями, то указанная норма ст. 146 НК РФ не применяется (Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-07-11/142).

Однако в данном случае из вопроса следует, что организация осуществляет строительство стенда для участия в выставке, то есть, на наш взгляд, конструкции некапитального характера, которая будет демонтирована после окончания выставки (стенд одноразового использования). Учитывая, что данная конструкция может быть отнесена к легким сборно-разборным сооружениям, у которых отсутствует прочная связь с землей, то есть возможно их перемещение, и данные объекты не являются капитальными строениями и не относятся к объектам недвижимости, не имеют фундамента, их стены и перекрытия возведены из металлических конструкций, можно сделать вывод о том, что при сборке вышеуказанных конструкций строительно-монтажные работы для собственного потребления не осуществляются, в связи с чем у организации отсутствует объект налогообложения по НДС, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.06.2009 N Ф04-2272/2009(8182-А81-42)).

В Постановлении ФАС Уральского округа от 20.05.2008 N Ф09-3515/08-С2 по делу N А07-10153/07 также указано, что согласно п. 10 ст. 167 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством. На основании положений п. 2 ст. 257 НК РФ, определения строительно-монтажных работ капитального характера, данного в инструкциях и письмах Госкомстата России, Минфина СССР, сделан обоснованный вывод о том, что к строительно-монтажным работам относятся работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств либо производится их достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение.

Под строительно-монтажными работами понимаются монтажные работы, связанные со строительными работами, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства. Из содержания п. 13 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ следует, что к строительно-монтажным работам относятся монтажные работы, проводимые при создании зданий, сооружений, строений. Так как в рассматриваемом случае не было произведено связанных со строительством монтажных работ, организация не производила строительно-монтажных работ для целей исчисления НДС (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2007 N Ф04-9404/2006(30453-А45-26), Ф04-9404/2006(30454-А45-26)).

В Письме Минфина России от 05.11.2003 N 04-03-11/91 разъяснялось, что строительно-монтажные работы для целей применения НДС следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т. п.), или изменяется первоначальная стоимость данных объектов, находящихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.

Таким образом, в данном случае можно сделать вывод о том, что в связи с отсутствием такого признака строительно-монтажных работ, как капитальность, работы по сооружению стенда для участия в выставке, по нашему мнению, не относятся к строительно-монтажным работам для собственного потребления, являющимся объектом налогообложения по НДС в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Однако следует учитывать, что объектом налогообложения по НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ является передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

В соответствии со ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, в частности, на рекламу (п. 4), к которым в том числе относятся:

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

В соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" к наружной рекламе относится распространение рекламы с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения (то есть рекламных конструкций), монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктов движения общественного транспорта, осуществляемое владельцем рекламной конструкции, являющимся рекламораспространителем.

Так как в данном случае организация создает стенд в целях его размещения в помещении крупного выставочного центра, то такая деятельность не будет относиться к распространению наружной рекламы, а расходы на нее - к расходам в соответствии с абз. 3 п. 4 ст. 264 НК РФ. В данном случае, на наш взгляд, расходы организации в целях налога на прибыль могут быть отнесены к расходам на участие в выставках, указанным в абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, и учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

То есть если организация учтет для целей налога на прибыль расходы на создание стенда для участия в выставке в соответствии с абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на рекламу, то объект налогообложения по НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ в данном случае также не возникает.

Е. А.Шанина

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

26.11.2009