Организация осуществляет сооружение объекта капитального строительства (производственного здания) второй год подряд. Для финансирования данного процесса были привлечены заемные денежные средства, которые были израсходованы на оплату работ, выполненных подрядными организациями

Проценты за пользование заемными средствами включались в налоговом учете в состав внереализационных расходов, в бухгалтерском учете - в состав первоначальной стоимости объекта (инвестиционного актива).

В 2013 г. для погашения ранее полученных заемных средств были привлечены два кредита, условиями которых предусмотрено, что они направляются именно на рефинансирование ранее полученных заемных средств под строительство объекта.

Сумма процентов по данным договорам является существенной для организации. Нужно ли указанные проценты (по полученным в 2013 г. двум кредитным договорам) включать в первоначальную стоимость объекта капитального строительства, увеличивая таким образом будущую базу по налогу на имущество?

Ответ: Основой для расчета величины налога на имущество является стоимость основных средств, сформированная по правилам бухгалтерского учета.

Вопрос включения в состав первоначальной стоимости объекта капитального строительства процентов по кредитам (займам), полученным для рефинансирования (погашения) имеющейся задолженности по другим договорам, напрямую нормативными актами по бухгалтерскому учету не регламентирован.

Полагаем, что организация должна включить сумму процентов по данным кредитным договорам в первоначальную стоимость объекта капитального строительства, что повлечет в будущем увеличение налоговой базы по налогу на имущество.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое (кроме объектов, принятых к учету после 1 января 2013 г.) и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378 и 378.1 НК РФ.

В соответствии с п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

На основании п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, включаются в стоимость инвестиционного актива.

По разъяснениям Минфина России, проценты по кредитам и займам, полученным для рефинансирования (погашения) кредитов и займов, ранее взятых для приобретения или строительства объектов недвижимости, в первоначальную стоимость этих объектов в бухгалтерском учете не включаются (Письмо Минфина России от 22.01.2007 N 03-03-06/1/19, п. 2 Письма Минфина России от 18.08.2006 N 03-03-04/1/633).

Однако в 2009 г. Минфин России (Письмо от 02.11.2009 N 03-03-06/1/720) указал, что лишь в налоговом учете проценты по кредитам на приобретение инвестиционного актива, а также по заемным средствам, направленным на рефинансирование долга, не включаются в стоимость приобретенного или построенного инвестиционного актива.

В бухгалтерском же учете такие затраты должны увеличивать первоначальную стоимость основного средства (инвестиционного актива), что создает основания для возникновения отложенных налоговых обязательств.

Учитывая неоднозначность выраженных Минфином России в разных Письмах разъяснений, а также то, что четкие критерии определения непосредственной связи процентов по займам (кредитам) с приобретением инвестиционного актива нормативными актами РФ не установлены, такие критерии могут быть определены учетной политикой организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

В целях исчисления налога на прибыль расходы в виде процентов по кредиту, в том числе использованному на строительство здания, включаются в состав внереализационных расходов в размере, не превышающем предельную сумму, исчисленную в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, и начисляются ежемесячно (на конец соответствующего месяца и на дату возврата кредита) исходя из процентной ставки, установленной кредитным договором, и количества дней пользования кредитными средствами в отчетном периоде (абз. 2 п. 4 ст. 328, абз. 1, 2 п. 8 ст. 272, абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

М. В.Волкова

ООО "Институт независимых

социально-экономических исследований"

Материал предоставлен при содействии

ООО "ИПЦ Консультант+Аскон"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

20.12.2013