Индивидуальный предприниматель, занимающийся оптово-розничной торговлей непродовольственными товарами и сдачей в аренду офисных помещений, приобрел для своей предпринимательской деятельности земельный участок и построил на нем двухэтажный административный корпус (на 1 этаже - магазин розничной торговли, на 2 этаже - офисы) и склады для оптовой торговли. Предприниматель применяет общую систему налогообложения, а в отношении розничной торговли является плательщиком ЕНВД. Правомерно ли учитывать в составе расходов для целей налогообложения НДФЛ затраты на уплату земельного налога по указанному участку до ввода в эксплуатацию построенного здания?

Ответ: В соответствии с п. 3 ст. 210 Налогового кодекса РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13 процентов, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

В частности, согласно п. 1 ст. 221 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В соответствии с абз. 9 ст. 221 НК РФ в целях данной статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в данной статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

В соответствии со ст. 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу и исчисляют сумму земельного налога (авансовых платежей по налогу) самостоятельно, только если земельный участок фактически используется ими в предпринимательской деятельности (п. п. 3, 4 ст. 391, п. п. 2, 3 ст. 396 НК РФ). До начала использования земельного участка в предпринимательской деятельности уплата земельного налога по такому участку осуществляется на основании налогового уведомления в соответствии с п. 4 ст. 391, п. 4 ст. 397 НК РФ. Поскольку в соответствии с абз. 9 ст. 221 НК РФ на расходы могут быть отнесены суммы налогов, начисленные и уплаченные индивидуальным предпринимателем, а не физическим лицом, включение расходов по уплате земельного налога в состав профессионального налогового вычета до ввода в эксплуатацию построенного на этом участке здания с целью осуществления предпринимательской деятельности неправомерно.

О. В.Лукинова

Ведущий специалист-эксперт

отдела налогообложения доходов граждан

и единого социального налога

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

17.11.2009